Помощь по Теле2, тарифы, вопросы

Подпункт 7 п. 1 ст. 31 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) к числу полномочий налоговых органов относит право определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками, расчетным путем. Там сказано следующее: «Налоговые органы вправе: <…> определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги»

Этой норме корреспондирует норма п. 7 ст. 166 НК РФ, в соответствии с которой в случае отсутствия у налогоплательщика бухгалтерского учета или учета объектов налогообложения налоговые органы имеют право исчислять суммы НДС, подлежащие уплате, расчетным путем на основании данных по иным аналогичным налогоплательщикам.

На основании вышеприведенного можно сделать вывод, что эта специальная норма устанавливает иной перечень условий, при наличии которых у налогового органа возникает соответствующее право. Таким образом, имеет место коллизия между нормами части первой и части второй НК РФ.

В каких случаях к НДС можно применить расчетный метод

На первый взгляд представляется, что использование положений подпункта 7 п. 1 ст. 31 НК РФ допускается в отношении всех налогов, за исключением НДС, поскольку применительно к последнему действует специальная норма. Значит, доначисление расчетным методом НДС возможно исключительно в случае отсутствия бухгалтерского учета или учета объектов налогообложения и невозможно, например, в ситуации, при которой имеют место претензии со стороны налогового органа к порядку ведения бухгалтерского учета.

Подобное толкование позволило бы значительно уменьшить случаи доначисления налогов с использованием расчетного метода, заведомо влекущего негативные последствия для организаций и предпринимателей. Ведь анализ судебной практики позволяет сделать вывод, что в большинстве случаев налогоплательщик располагает документами бухгалтерского учета, а претензии налогового органа сводятся только к порядку их оформления.

Между тем правоприменительная практика признает допустимость применения расчетного метода при доначислении НДС даже при наличии у налогоплательщика документов бухгалтерского учета.

Пример.

ФАС Восточно-Сибирского округа в постановлении от 29.07.2010 по делу № А10-2432/2009 признал правомерным применение расчетного метода в целях доначисления НДС в ситуации, при которой предприниматель представил первичные документы.

Ряд других судов, оценивая правильность доначисления НДС, применяли нормы подпункта 7 п. 1 ст. 31 НК РФ.

В рассматриваемом случае налоговые органы анализируют состав и содержание первичных документов бухгалтерского учета, взаимоотношения между налогоплательщиком и его контрагентами (особенно в контексте недобросовестности последних) и включают эти ситуации в понятие «ведение учета с нарушением установленного порядка».

Доказать незаконность решения налогового органа о доначислении налогоплательщику НДС расчетным методом в такой ситуации можно следующим путем. Необходимо настаивать на том, что расчетный метод может применяться исключительно при отсутствии у налогоплательщика бухгалтерского учета или учета объектов налогообложения.

С позиции юридической техники введение в главу 21 «Налог на добавленную стоимость» НК РФ отдельной нормы о применении расчетного метода (при существовании подобной нормы в общей части настоящего Кодекса) имеет своей целью конкретизацию случаев, при которых именно НДС может быть исчислен расчетным путем. Правовой основой этой позиции являются:

— общий принцип законодательного регулирования, в соответствии с которым при противоречии между общей (подпункт 7 п. 1 ст. 31 НК РФ) и специальной нормами (п. 7 ст. 166 НК РФ) приоритет имеет специальная норма;

— положения п. 7 ст. 3 НК РФ о том, что все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика.

Но как же быть с судебной практикой? И в том числе с приведенными выше примерами?

Важно понимать, что отсутствие положительной (для налогоплательщика) судебной практики не свидетельствует о невозможности ее формирования.

Есть и еще один способ доказать неправоту налоговых органов — утверждение о том, что отсутствие бухгалтерского учета представляет собой физическое отсутствие соответствующих документов и сведений, а вовсе не наличие в первичных документов таких недостатков, которые позволяют налоговому органу считать эти документы не соответствующими требованиям законодательства, а значит, отсутствующими. И этот вывод вполне согласуется с подходами, сформированными судебной практикой.

На основании каких сведений можно определить сумму налога

Подпункт 7 п. 1 ст. 31 и п. 7 ст. 166 НК РФ связывают применение расчетного метода с использованием имеющейся у налоговых органов информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках.

Что законодатель понимает под информацией о самом налогоплательщике?

В первую очередь, налоговый орган может располагать теми сведениями о хозяйственной деятельности налогоплательщика (за проверяемый период), которые были представлены самим налогоплательщиком ранее. Например, налоги доначислены по результатам выездной проверки, а налогоплательщик в более ранние периоды представлял налоговые декларации, которые становились предметом камеральных налоговых проверок.

Если по результатам такой камеральной проверки был сделан вывод об отсутствии нарушений налогового законодательства, он может стать допустимым [по смыслу ст. 69 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (АПК РФ)] доказательством правильности тех результатов хозяйственной деятельности налогоплательщика, которые были заявлены в соответствующих декларациях. Кроме того, этот вывод может быть положен в основу расчетов, проводимых налоговым органом в ходе мероприятий выездной налоговой проверки. Между тем анализ судебной практики позволяет сделать вывод, что налоговые органы, применяя расчетный метод, не используют данные камеральных налоговых проверок.

Пример .

ВАС РФ в определении от 06.08.2009 № ВАС-9758/09 указал на то, что при расчете налога на прибыль налоговой инспекцией необоснованно не были учтены данные камеральных налоговых проверок.

ФАС Поволжского округа в постановлении от 08.07.2010 по делу № А55-26230/2009 сделал следующий вывод: налоговый орган в нарушение нормы подпункта 7 п. 1 ст. 31 НК РФ при проведении выездной налоговой проверки не использовал информацию о налогоплательщике и первичные документы, имеющиеся в налоговом органе, полученные при проведении камеральной налоговой проверки.

ФАС Северо-Кавказского округа в постановлении от 20.07.2010 по делу № А32-56996/2010-11/1276, направляя дело на новое рассмотрение, указал следующее: суд первой инстанции безосновательно не исследовал вопрос о наличии (отсутствии) у налогового органа доказательств, свидетельствующих об основаниях налоговых вычетов по результатам камеральных налоговых проверок за спорные налоговые периоды.

Сослаться на то, что при применении расчетного метода налоговый орган должен использовать результаты камеральных проверок, можно в ситуации, при которой нет возможности обосновать неправомерность самого использования расчетного метода (а значит, защита прав налогоплательщика должна идти по пути уменьшения сумм налогов, исчисленных расчетным путем).

Анализ правоприменительной практики позволяет сделать вывод, что сами налоговые органы под информацией о налогоплательщике понимают нечто совсем иное, а именно сведения о хозяйственной деятельности проверяемого лица, которые получены у третьих лиц, и прежде всего, у банков — информацию о движении денежных средств по расчетным счетам.

Определяя налоговую базу расчетным методом, налоговый орган устанавливает только сумму денежных средств, полученных налогоплательщиком за конкретный период, но не исключает из нее сумму расходов, которые не могут быть подтверждены. Однако судебная практика исходит из того, что определение налоговой базы только на основании сведений о поступлении денежных средств на расчетный счет налогоплательщика без учета его расходов не соответствует требованиям подпункта 7 п. 1 ст. 31 НК РФ о расчетном методе.

Данный подход в полной мере соответствует правовой позиции, сформулированной Конституционным Судом Российской Федерации в определении от 05.07.2005 № 301-О: сам по себе расчетный путь исчисления налогов не может рассматриваться как ущемление прав налогоплательщиков лишь при обоснованном его применении. Между тем, очевидно, что включение в налоговую базу всей суммы денежных средств, полученных налогоплательщиком, без учета понесенных им расходов противоречит принципам справедливости налогообложения, юридического равенства налогоплательщиков, равного финансового бремени, что свидетельствует о неправомерности подобной трактовки расчетного метода.

Таким образом, решение налогового органа о доначислении налогов расчетным методом, основанное исключительно на суммировании поступлений денежных средств на расчетный счет налогоплательщика, не соответствует НК РФ.

Сведения об аналогичных налогоплательщиках

Зачастую налоговые органы не ограничиваются исследованием лишь расчетных счетов налогоплательщика, но стараются найти сопоставимые организации и получить информацию об их финансово-хозяйственной деятельности, чтобы распространить эти сведения на проверяемое лицо. В связи с этим особое внимание читателям журнала следует уделять определению круга иных аналогичных налогоплательщиков, сведения о хозяйственной деятельности которых могут послужить основанием для доначисления налогов расчетным методом.

Обобщение судебной практики позволяет выделить критерии, на соответствие которым должны быть проверены организации, чтобы их можно было признать аналогичными налогоплательщиками.

Прежде всего таким критерием является идентичность и однородность вида хозяйственной деятельности организаций. При этом однородность хозяйственной деятельности может быть обоснована через характеристику однородности производимых компаниями товаров, оказываемых ими услуг.

Представляется, что большое значение имеют также географические границы, в которых действуют организации, результаты хозяйственной деятельности которых подлежат сравнению. Очевидно, что зачастую себестоимость товаров обусловлена стоимостью транспортировки сырья и готовой продукции, наличием в соответствующей местности квалифицированных специалистов. При таких обстоятельствах можно считать обоснованным использование в качестве объекта для сравнения организации, действующей в том же регионе, что и проверяемый налогоплательщик.

В иных случаях налогоплательщик имеет возможность оспаривать размер доначисленных налогов в связи с несопоставимостью объектов сравнения. В судебной практике применяется подход, в соответствии с которым использование данных о налогоплательщиках, действующих в других регионах, обусловлено отсутствием сопоставимой компании в регионе деятельности проверяемого налогоплательщика.

В такой ситуации налоговый орган, реализуя обязанность по доказыванию, возложенную на него ч. 1 ст. 65 и ч. 5 ст. 200 АПК РФ, в первую очередь должен доказать тот факт, что в регионе деятельности проверяемого лица отсутствовали сопоставимые компании, а затем доказать, что условия финансово-хозяйственной деятельности сравниваемых организаций сопоставимы. В противном случае налогоплательщик имеет возможность утверждать, что использование при расчетном методе несопоставимых организаций привело к неправомерному доначислению налогов.

Читатели журнала должны также обращать внимание на то, что само по себе осуществление другой компанией вида деятельности, аналогичного проверяемому лицу, не является достаточным доказательством для признания этих налогоплательщиков аналогичными. Конкретизирующими условиями являются сведения о номенклатуре производимых изделий, численности этих организаций, показателях производственных мощностей и выручки, показателях рентабельности.

Наконец, при оценке правомерности решения налогового органа обязательной проверке подлежит само описание налоговым органом обстоятельств, в связи с наличием которых он счел налогоплательщиков аналогичными друг другу. Если такая мотивировка отсутствует в решении, налогоплательщик при его оспаривании может ссылаться на формальное несоответствие требованиям НК РФ.

Вышеприведенное свидетельствует о том, что обоснование неправомерности решения о доначислении налогов расчетным методом может идти в том числе по пути признания неверного выбора налоговым органом объекта для сравнения.

Отсутствие сведений об иных налогоплательщиках

На практике встречаются ситуации, при которых налоговые органы, применяя расчетный метод, вообще не используют сведения об иных аналогичных налогоплательщиках, мотивируя это отсутствием соответствующих налогоплательщиков. Представляется, что подобный способ доначисления налогов является неправомерным, поскольку нивелирует правовую природу расчетного метода.

В большинстве своем суды кассационной инстанции, давая оценку подобным ситуациям, признают решения налоговых органов недействительными, указывая на то, что необходимость применения данных об аналогичных налогоплательщиках является обязанностью, а не правом налогового органа.

Более того, отсутствие сведений об иных налогоплательщиках является безусловным основанием для признания неправомерным применения расчетного метода, а на налоговый орган возлагается обязанность по доказыванию факта исследования рынка соответствующего товара с целью выявления аналогичных компаний.

Пример .

Коллегия судей ВАС РФ указала следующее: опровергая доводы налоговой инспекции о невозможности произвести расчет налога по причине отсутствия у налогового органа данных об аналогичных налогоплательщиках, суд правильно исходил из того, что в обоснование этого налоговым органом не был представлено доказательств исследования вопроса о наличии или отсутствии на рынке города Набережные Челны аналогичных налогоплательщиков.

При доначислении налогов расчетным путем налоговый орган не может использовать различные способы определения налоговой базы налогоплательщика: частично — в соответствии с представленными им документами, а частично — на основании сравнения финансовых показателей проверяемого лица и иных аналогичных компаний.

Выводы

Мотивы налогоплательщика при оспаривании решения налогового органа о доначислении налогов расчетным путем могут быть сведены к доказыванию того факта, что налоговый орган не имел права на использование расчетного метода. Если же обосновать эту позицию невозможно — то к утверждению о том, что налоговый орган избрал неверный объект для сравнения, а это, в свою очередь, привело к неправомерному доначислению налогов и нарушению прав налогоплательщика.

Такой был сделан в том числе в постановлении ФАС Западно-Сибирского округа от 15.04.2010 по делу № А27-10595/2009.

Подпункт 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ дает инспекторам право определять налоги российских налогоплательщиков расчетным путем в четырех случаях. При отказе допустить контролеров к осмотру помещений и территорий. При непредставлении в течение более двух месяцев документов, необходимых для расчета налогов. При отсутствии учета доходов и расходов, а также объектов налогообложения. При ведении учета с нарушением, которое привело к невозможности исчислить налоги. В этих случаях контролеры определяют налоги на основании и аналогичных ему налогоплательщиках.

Отсутствие четкого порядка расчета ведет к существенному завышению сумм доначислений по сравнению с реальными суммами налогов. При этом сложилась судебная практика, которая оценивает правомерность того или иного подхода контролеров. Сегодня поговорим про такие ошибки в расчете налогов.

В расчете налога на прибыль нельзя использовать коэффициент налогооблагаемой прибыли на один рубль дохода

В одном из дел инспекторы определили общую сумму доходов и прибыли компаний-аналогов. Далее рассчитали коэффициент налогооблагаемой прибыли на один рубль дохода, который в 2011 году получился равным 0,0246, в 2012-м — 0,0468. А затем умножили полученные коэффициенты на . Таким образом, контролеры доначилили организации более 2 млн руб. налога на прибыль.

АС Северо-Западного округа указал на то, что такая и не основана на нормах НК РФ (постановление от 25.08.15 № А56-57644 /2014 ). Инспекция должна была определить размер налоговых обязательств общества исходя из особенностей его деятельности, а также сопоставления сведений о нем с информацией о деятельности аналогов.

Суд одобрил похожую методику в другом деле. Инспекторы рассчитали налог на прибыль, вычислив соотношение между налогооблагаемой базой и выручкой аналогичных налогоплательщиков. Далее они определили среднеарифметическое таких соотношений и назвали его коэффициентом рентабельности продаж. В 2007 году он был равен 10,53 процента, в 2008-м — 2,75 процента, в 2009-м — 1,31 процента. Потом этот коэффициент контролеры умножили на суммы доходов компании и получили налогооблагаемую базу. Суд отменил такие доначисления, но лишь потому, что в качестве аналогов были выбраны слишком отличающиеся компании. Против самого метода суд не возражал, соглашаясь, что расчетный путь основан на приблизительности и усредненности (постановление ФАС Московского округа от 17.04.12 № А40-81961 / 11-75-34 8 ).

Некоторые коэффициенты использовать допускается

ВАС РФ признал обоснованным применение следующего алгортима расчета налогов по деятельности ИП, который совмещал вмененку с упрощенкой. Контролеры определили коэффициенты соотношения доходов от вмененной и упрощенной деятельности к общей величине доходов. Затем с их помощью вычислили упрощенный налог к доплате. С таким расчетом суд согласился (определение ВА С РФ от 14.10.11 № ВАС-13418 /11 ). Аналогичный алгоритм расчета инспекторы применили в деле, рассмотренном в постановлении АС Северо-Западного округа от 26.11.14 № А56-47412 /2013 . Несмотря на то что дело было направлено на новое рассмотрение, возражений по самой методике не было.

Налоговики вправе использовать либо сведения о проверяемом налогоплательщике, либо об аналогах

В подпункте 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ указано на то, что расчетный метод применяется «на основании имеющейся у <контролеров> информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках». Некоторые суды трактуют эту норму, как позволяющую применять расчетный метод двумя способами: расчетом на основании имеющейся у них информации о компании; на основе данных об аналогах. При этом одновременное использование обоих указанных методов не является обязательным условием (постановление ФАС Московского округа от 14.07.14 № Ф05-6917 /2014 ).

С такой трактовкой сложно согласиться, поскольку тогда в НК РФ должна была содержаться иная формулировка: либо на основании данных о налогоплательщике, либо об аналогах. При использовании союза «также» контролеры, на наш взгляд, обязаны использовать всю имеющуюся у них информацию.

Этот подход подтверждает сложившаяся судебная практика. К примеру, в уже упомянутом постановлении от 25.08.15 № А56-57644 /2014 АС Северо-Западного округа подтвердил, что при расчетном методе сведения о налогоплательщике сопоставляются с информацией об аналогах. Такой же вывод содержится в постановлении ФАС Северо-Западного округа от 26.03.13 № А56-33645 /2012 .

Если доходы определены расчетным путем, то и расходы должны определяться так же

Пленум ВАС РФ разъяснил, что инспекторы должны определять расходы расчетным путем как в случае отсутствия у компании документов, так и при признании их ненадлежащими (п. 8 постановления от 30.07.13 № 57 ). Причем если расчетный метод применяется по отдельным операциям, в качестве аналога используются другие сделки самого налогоплательщика.

В отношении ИП контролеры, по мнению Пленума ВАС РФ, по умолчанию определяют расчетным путем не сумму расходов, а размер профессионального налогового вычета (письмо ФНС России от 23.05.13 № АС-4-2 /9355 , постановление Президиума ВАС РФ от 09.03.11 № 14473/10 ). Хотя некоторые суды с этим не соглашаются, считая, что контролеры обязаны определять сумму расходов ИП также расчетным путем (постановление ФАС Центрального округа от 10.07.14 № А48-3246 /2013 ).

Если инспекторы используют при расчетном методе не всю имеющуюся у них информацию, суд также может отменить доначисления. Так, в одном из дел у налоговиков имелись данные о расходах компании по приобретению товаров у нескольких поставщиков. Однако в расчете они учли затраты по сделкам лишь с двумя из них, что привело к отмене части доначислений (постановление АС Дальневосточного округа от 25.08.14 № Ф03-3479 /2014 ).

Рассмотрим, остановившись на спорных ситуациях, в каких случаях налоговые органы могут применять расчетный метод определения суммы налоговых обязательств. Автор анализирует положения закона и последнюю судебную практику.

Основания для применения расчетного метода

В законе предусмотрен ограниченный перечень случаев, при наступлении которых применяется расчетный метод (пп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ):
1) отказ налогоплательщика допустить должностных лиц инспекции к осмотру производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых им для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения;
2) непредставление в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов;
3) отсутствие учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения, ведение учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги;
4) непредставление налогоплательщиком - иностранной организацией, не осуществляющей деятельность на территории РФ через постоянное представительство, налоговой декларации по налогу на имущество организаций.
Рассмотрим их по отдельности.

Отказ допустить налоговиков к осмотру помещений и территорий

При воспрепятствовании доступу должностных лиц налоговых органов, проводящих налоговую проверку, на территорию или в помещения, используемые для извлечения дохода либо связанные с содержанием объектов налогообложения (за исключением жилых помещений), руководитель проверяющей группы (бригады) составляет акт, который подписывается им и проверяемым лицом. Если налогоплательщик отказывается его подписать, об этом делается в акте соответствующая запись.
На основании этого документа налоговая инспекция по имеющимся у нее данным о проверяемом лице или по аналогии вправе самостоятельно определить сумму налога, подлежащую уплате (п. 3 ст. 91 НК РФ).
Как видите, возможность применения расчетного метода определения налогов в этом случае должна быть обусловлена отказом налогоплательщика допустить должностных лиц на территорию. Причем акт воспрепятствования доступу на территорию должен быть составлен в обязательном порядке, так как только на его основании инспекция вправе применить расчетный путь определения налоговых обязательств.
Надо отметить, что налоговики трактуют воспрепятствование доступу достаточно широко.

Судебная практика. Суд, признавая позицию ИФНС неправомерной, установил, что она произвела наружный осмотр помещения в отсутствие лица (его представителя), в отношении которого проводилась налоговая проверка. В момент осмотра дверь в помещение была закрыта, на двери имелась вывеска с наименованием проверяемого лица. Контролеры не представили доказательств воспрепятствования доступу в помещение налогоплательщика. Напротив, из протокола осмотра следует, что представитель налогоплательщика не присутствовал при осмотре помещения, а значит, не мог отказать (воспрепятствовать) доступу в помещение. В акте отсутствуют фамилия, должность и подпись лица, воспрепятствовавшего доступу и отказавшегося его подписывать. Таким образом, документ составлен с нарушением положений п. 3 ст. 91 НК РФ (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 29.01.2014 по делу N А56-32593/2013).

Делаем вывод, что одно только отсутствие представителей налогоплательщика по месту нахождения не может быть расценено как воспрепятствование доступу, а следовательно, не является основанием для применения расчетного метода.

Судебная практика. Ранее этот же суд выразил следующую позицию: исследовав доказательства, подтверждающие, что представитель налогоплательщика знал о проводящейся налоговой проверке и необходимости представить для ее проведения документы, но не исполнил данную обязанность, предусмотренную ст. 23 НК РФ, арбитражные суды пришли к правильному выводу о том, что инспекция была вправе провести проверку в своем помещении и самостоятельно определить сумму налогов, подлежащих уплате по имеющимся у ИФНС данным о налогоплательщике (Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 30.09.2011 по делу N А70-9334/2010).

Таким образом, для применения налоговиками расчетного метода достаточно единичного отказа налогоплательщика допустить их на свою территорию. При этом обязательны акт воспрепятствования доступу на территорию налогоплательщика и само присутствие на территории должностных лиц проверяемого лица.
Напомним, что с 2015 г. налоговики, проводя камеральную проверку на основе налоговой декларации по НДС, вправе производить осмотр территорий налогоплательщика, в отношении которого проводится проверка (п. п. 8 и 8.1 ст. 88 НК РФ). Соответственно, если налогоплательщик чинит препятствия налоговой инспекции в части доступа на территорию, то теоретически возможно применение расчетного метода в рамках камеральной проверки налоговой декларации по НДС. Ведь ст. 31 НК РФ не предусматривает ограничений в части применения метода в зависимости от вида проверки.
Эту позицию подтверждают Постановления Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 28.11.2014 по делу N А32-20031/2013, ФАС Центрального округа от 01.04.2014 по делу N А54-807/2013, в которых налоговики применили расчетный метод именно в ходе камеральной налоговой проверки и суд согласился с наличием оснований для его применения.

Непредставление документов в течение более двух месяцев

Инспекторы, проводящие выездную налоговую проверку, имеют право истребовать документы, необходимые для ее проведения, а налогоплательщик обязан их представить (ст. 93 НК РФ). Причем, если последний этого не сделает в течение двух месяцев со дня, когда должен был их представить, налоговики смогут применить расчетный метод (ст. 31 НК РФ).
Напомним, что срок представления документов в такой ситуации составляет 10 дней (п. 3 ст. 93 НК РФ). При этом возникает вопрос: как быть в случае частичного непредставления налогоплательщиком документов по требованию инспекции?
При рассмотрении данного вопроса, на наш взгляд, необходимо ориентироваться на то, каким образом непредставленные документы влияют на возможность определить сумму налога, подлежащего уплате (насколько они нужны для расчета налогов), т.к. это следует из буквального толкования пп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ. Данный вывод подтверждает и судебная практика.

Судебная практика. Доводы налогоплательщика о возможности применения расчетного метода в случае отсутствия части первичных документов суд апелляционной инстанции не принял. Он отметил, что применение этого метода производится только в исключительных случаях, когда все меры налогового контроля не позволили определить размер подлежащих уплате налогов на основании имеющейся информации о проверяемом налогоплательщике. В рассматриваемой ситуации у инспекции имелись документы, на основании которых определена сумма полученного дохода (выручки), а также документы, подтверждающие произведенные налогоплательщиком расходы, в том числе затребованные у контрагентов и дополнительно представленные налогоплательщиком. Поэтому доводы налогоплательщика о неправильном применении метода налоговой проверки с учетом непредставления им доказательств того, что произведенный инспекцией расчет сумм налогов не соответствует представленным им частично документам, затребованным от контрагентов, завышен или иным образом влияет на определенные ИФНС налоговые обязательства налогоплательщика, судом апелляционной инстанции отклонены (Постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 05.06.2012 по делу N А27-840/2012 Постановлением ФАС Западно-Сибирского округа от 04.10.2012 оставлено без изменения).

Необходимо обратить внимание также на то, что налогоплательщик может утратить документы, необходимые для проведения выездной налоговой проверки, вследствие объективных обстоятельств (пожара, затопления и др.). В Письме от 22.07.2013 N 03-02-07/2/28610 Минфин России указал, что утраченные налогоплательщиком документы должны быть восстановлены.
Некоторые суды рассматривают как нарушение порядка проведения выездной налоговой проверки непредоставление налогоплательщику времени для восстановления документов (см., например, Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 30.03.2007 по делу N А79-14488/2005).
В случае невозможности восстановить документы инспекция определяет суммы налогов расчетным путем (см. Постановление Президиума ВАС РФ от 19.07.2011 N 1621/11 по делу N А55-5418/2010).

К сведению. Обратите внимание: с января 2015 г. налоговики, проводя камеральную проверку по НДС, при выявлении противоречий между сведениями об операциях, содержащимися в декларации, а также при выявлении несоответствия сведений об операциях, содержащихся в декларации, представленной налогоплательщиком, сведениям об указанных операциях, содержащимся в декларации, представленной другим налогоплательщиком, если такие противоречия и несоответствия свидетельствуют о занижении суммы НДС, подлежащей уплате, либо о завышении суммы НДС, заявленной к возмещению, вправе истребовать у налогоплательщика счета-фактуры, первичные и иные документы, относящиеся к указанным операциям (п. 8.1 ст. 88 НК РФ).
Поэтому имейте в виду, что налоговые органы вправе истребовать документы, относящиеся не только к вычетам, но и к реализации, облагаемой НДС.
Теоретически в случае оперативного истребования документов у налогоплательщика (например, в день подачи налоговой декларации) возможна ситуация непредставления налогоплательщиком документов в течение двух месяцев (т.е. в рамках трехмесячного срока проведения камеральной проверки), что может дать основание налоговикам применить расчетный путь в рамках камеральной проверки. Об отсутствии таких ограничений в ст. 31 НК РФ указывалось выше.

Отсутствие или ведение учета с нарушениями порядка, приведшее к невозможности исчислить налоги

При выборе данного основания применения расчетного метода необходимо исходить из документов, которые учитывают доходы и расходы, а также объекты налогообложения (книги продаж и покупок, главные книги, регистры бухгалтерского и налогового учета, инвентарные карточки и др.), ведения раздельного учета при осуществлении деятельности, облагаемой разными системами налогообложения.
Подобная ситуация встречается в случае перевода проверяемого налогоплательщика со специального налогового режима ЕНВД на общую систему налогообложения. При ведении деятельности, которая, по мнению налогоплательщика, облагается ЕНВД, им обычно не ведется весь массив учета хозяйственных операций, свойственный общему режиму налогообложения, а это дает основание налоговикам применять расчетный путь при переводе на общий режим налогообложения.
Иллюстрацией указанной ситуации может служить следующий пример.

Судебная практика. Как установили суды, налогоплательщик - индивидуальный предприниматель не вел учет доходов, полученных им от осуществления предпринимательской деятельности, и расходов, поэтому исчисление налогов, подлежащих уплате по общей системе налогообложения (НДФЛ, ЕСН, НДС в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности), произведено инспекцией расчетным путем.
При исчислении сумм налогов ИФНС использовала имеющуюся информацию о налогоплательщике и представленные им документы (Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 06.12.2011 по делу N А29-862/2011).

Непредставление иностранной компанией декларации по налогу на имущество организаций

Напомним, что объектами налогообложения по налогу на имущество организаций для иностранных организаций, не осуществляющих деятельности в РФ через постоянные представительства, признаются находящееся на территории РФ и принадлежащее указанным лицам на праве собственности недвижимое имущество и полученное по концессионному соглашению недвижимое имущество (ст. 374 НК РФ).
Следовательно, упомянутые организации должны сдавать налоговые декларации на основании ст. 386 НК РФ.
Несмотря на то что в пп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ говорится о возможности применения расчетного метода без уточнения по какому налогу, системное толкование этих норм в совокупности говорит о том, что применять данное основание можно только в отношении налога на имущество данной организации.
Судебная практика по данному вопросу нами, к сожалению, не найдена.

Ограничения при применении расчетного метода

Говоря о возможности применения расчетного метода, следует обратить внимание на случаи, когда налоговики его могут не применять даже при наличии оснований, предусмотренных пп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ.
Обратимся к Постановлению Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" (далее - Постановление Пленума ВАС РФ N 57). В п. 8 указано, что на основании пп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ налогоплательщику не могут быть предоставлены налоговые вычеты по НДС, поскольку положениями п. 1 ст. 169 и п. 1 ст. 172 НК РФ установлены специальные правила приобретения права на них. Поэтому расчетный метод не может применяться относительно налоговых вычетов по НДС в связи с наличием специальных правил в НК РФ.
Кроме того, как отметил там же Пленум ВАС РФ, необходимо исходить из того, что предоставление предпринимателю - плательщику НДФЛ права при отсутствии подтверждающих документов применить профессиональный налоговый вычет в определенном размере не лишает его возможности вместо реализации названного права доказывать фактический размер соответствующих расходов применительно к правилам пп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ. Таким образом, налоговики могут не использовать расчетный метод в случае отсутствия документов, подтверждающих профессиональные налоговые вычеты по НДФЛ, но впоследствии предприниматель должен подтвердить их фактический размер.
Правда, здесь возникает вопрос. В п. 4 ст. 283 НК РФ закреплена обязанность налогоплательщика хранить документы, подтверждающие объем понесенного убытка в течение всего срока, когда он уменьшает налоговую базу текущего налогового периода на суммы ранее полученных убытков.
Приведем позицию ВАС РФ в данном вопросе, озвученную в другом Постановлении.

Судебная практика. ВАС РФ в Постановлении от 24.07.2012 N 3546/12 указал, что при исчислении налога на прибыль налогоплательщикам предоставлено право учесть убыток при исчислении налога при условии соблюдения установленных законом требований. К таким требованиям п. 4 ст. 283 НК РФ отнесена указанная выше обязанность. Поскольку возможность учесть суммы убытка носит заявительный характер и на налогоплательщика возложена обязанность доказать их правомерность и обоснованность, при отсутствии документального подтверждения убытка соответствующими документами, включая первичные учетные документы, в течение всего срока, когда он уменьшает налоговую базу на суммы ранее полученного убытка, налогоплательщик несет риск неблагоприятных налоговых последствий.

Достаточно свежий пример применения указанной правовой позиции - Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 24.07.2014 по делу N А78-11292/2013 (Определением Верховного Суда РФ от 11.12.2014 N 302-КГ14-3339 отказано в передаче дела N А78-11292/2013 в Судебную коллегию по экономическим спорам Верховного Суда РФ для пересмотра в порядке кассационного производства).
Делаем вывод: если налогоплательщик не сохраняет документы по убыткам и не представляет их налоговикам, то они вправе полностью исключать из расходов сумму неподтвержденного убытка без применения расчетного метода, поскольку именно налогоплательщик несет риск отрицательных налоговых последствий в случае несохранения документов, подтверждающих их. Однако данный вопрос не нашел своего отражения в Постановлении Пленума ВАС РФ N 57, хотя аналогии с позицией ВАС РФ относительно вычетов по НДС просматриваются.
Как пример такого подхода можно привести Постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда.

Судебная практика. Сумма налога на прибыль организаций за 2009 г. определена ИФНС в соответствии с нормами ст. ст. 247, 252, п. 8 ст. 274, ст. 283 НК РФ на основании первичных документов, представленных налогоплательщиком в подтверждение полученных в этот период доходов и произведенных расходов. Непредставление налогоплательщиком первичных документов, подтверждающих сумму убытков предыдущих лет (1999 - 2002 гг.), не является основанием для применения расчетного метода определения налога (Постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 26.03.2013 по делу N А03-14608/2012).

Еще один вопрос, связанный с убытками, может возникнуть, если при проведении проверки решением инспекции уменьшаются заявленные убытки без дополнительного начисления налогов. Буквальное прочтение пп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ говорит о том, что расчетным путем определяются суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, т.е. что необходимо платить. Следовательно, если по итогам проверки ИФНС просто уменьшает убытки, оснований для применения расчетного метода не имеется.
Кроме этого, расчетный метод определения налогов касается именно налогоплательщика, поэтому к налоговому агенту данный подход неприменим. Аналогичная позиция отражена в Постановлении ФАС Западно-Сибирского округа от 24.09.2009 N Ф04-5825/2009(20282-А70-29).
Резюмируем. Налоговая инспекция может не применять расчетный метод и полностью отказывать в налоговых вычетах и признании расходов при непредставлении подтверждающих документов в случаях:
1) определения вычетов по НДС;
2) применения установленного размера профессиональных налоговых вычетов по НДФЛ;
3) неподтверждения налогоплательщиком суммы убытка;
4) уменьшения заявленного убытка по итогам проверки.
Кроме этого, расчетный метод не может применяться к НДФЛ, уплачиваемому налоговым агентом.
В заключение хочется обратить внимание на позицию ВАС РФ, указанную в Постановлении Пленума ВАС РФ N 57. Если налоговики использовали расчетный метод, бремя доказывания того, что размер доходов или расходов, определенный контролерами, не соответствует фактическим условиям экономической деятельности налогоплательщика, возлагается на последнего, поскольку именно он несет риски, связанные с возникновением оснований для применения налоговым органом расчетного метода определения сумм налогов.

В соответствии с пп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ налоговые органы вправе определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в четырех случаях:

— в случае отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения;

— непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов;

— отсутствия учета доходов и расходов;

— учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.

При этом какие-либо критерии, по которым выбираются аналогичные налогоплательщики, законодательством не установлены, что и порождает проблемы в применении указанной нормы, которую вынуждены толковать суды применительно к каждой конкретной ситуации.

Конституционность данной нормы подтверждена в Определении КС РФ от 5 июля 2005 г. N 301-О, в котором подчеркнуто:

— допустимость применения расчетного пути исчисления налогов непосредственно связана с обязанностью правильной, полной и своевременной их уплаты и обусловливается неправомерными действиями (бездействием) налогоплательщика;

— поэтому сам по себе расчетный путь исчисления налогов при обоснованном его применении не может рассматриваться как ущемление прав налогоплательщиков.

Таким образом, положения пп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ корреспондируют норме, содержащейся в п. 2 ст. 52 НК РФ, согласно которой в случаях, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, обязанность по исчислению налога может быть возложена на налоговый орган.

Применение расчетного метода налоговым органом должно основываться как на данных, частично имеющихся у самого налогоплательщика, так и на сведениях, полученных у других налогоплательщиков, которые соответствует критериям аналогичности, которые, как уже отмечалось, в законодательстве отсутствуют. При этом в любом случае примененный налоговым органом расчет будет лишь ориентировочным. На данное обстоятельство было обращено внимание в постановлении Президиума ВАС РФ от 22 июня 2010 г. N 5/10: при применении расчетного метода начисления налогов достоверное исчисление налогов невозможно по объективным причинам, поскольку налоги могут быть исчислены достоверно только при надлежащем оформлении учета доходов и расходов, в то время как применение расчетного метода предполагает исчисление налогов с той или иной степенью вероятности. Вместе с тем в указанном постановлении обращено внимание также на то обстоятельство, что налогоплательщик вправе был опровергнуть доводы налогового органа, однако контррасчет своих налоговых обязательств ни в ходе проведения проверки, ни в суды не представил.

Расчетный метод может производиться и при отсутствии учета лишь одной из составляющей объекта налогообложения (например, расходов при исчислении НДФЛ индивидуальным предпринимателем — на данное обстоятельство было обращено внимание в постановлении Президиума ВАС РФ от 25 мая 2004 г. N 668/04). Поскольку, согласно ст. 247 НК РФ, объектом налогообложения является прибыль, которая исчисляется как доход, уменьшенный на расходы, то расчетный метод может быть применен и отдельно к расходам, которые надлежащим образом не подтверждены налогоплательщиком, однако фактически имели место: указанный вывод следует из Определения ВАС РФ от 26 апреля 2012 г. N ВАС-2341/12, на основании рассмотрения которого 3 июля 2012 г. Президиум ВАС РФ вернул дело N А71-13079/2010-А17 на новое рассмотрение.

Из п. 7 ст. 166 НК РФ следует, что в случае отсутствия у налогоплательщика бухгалтерского учета или отсутствия учета объектов налогообложения налоговые органы имеют право исчислять суммы НДС, подлежащие уплате, расчетным путем на основании данных по иным аналогичным налогоплательщикам, при этом данный порядок является специальным по отношению к норме пп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ.

Неподтвержденные суммы налоговых вычетов НДС не могут быть пересчитаны расчетным методом, поскольку НДС исчисляется по правилам, установленным ст. 166 НК РФ, применение налоговых вычетов предусматривается ст. 171 и ст. 172 НК РФ и возможно лишь при соблюдении определенных условий и наличии определенных документов. Таким образом, налоговый орган вправе применить расчетный метод лишь к исчисленным суммам НДС, которые отражаются по кредиту счета 68/НДС, но применительно к налоговым вычетам, отражаемым по дебету счета 68/НДС, налоговый орган может только отказать в неподтвержденных налоговых вычетах. Данное положение подтверждено в постановлениях Президиума ВАС РФ 30 октября 2007 г. N 8686/07, от 9 ноября 2010 г N 6961/10 и от 9 марта 2011 г. N 14473/10 и в последующих судебных решениях нижестоящих инстанций (см., в частности, постановления ФАС Уральского округа от 30 августа 2010 г. N Ф09-6738/10-С2 по делу N А76-6998/2009-46-53/137 и от 27 декабря 2011 г. N Ф09-8626/11 по делу N А76-716/11, ФАС Московского округа от 17 апреля 2012 г. по делу N А40-81961/11-75-348).

Исходя из указанной логики, в постановлении ФАС Северо-Кавказского округа от 30 января 2012 г. по делу N А53-19232/2010 было признано правомерным применение расчетного метода при доначислении суммы НДС, подлежащей восстановлению в соответствии с пп. 1 п. 3 ст. 170 НК РФ, в связи с отсутствием у налогоплательщика первичных документов.

Из всего вышеизложенного можно сделать следующие выводы: для применения расчетного метода необходимо наличие соответствующих нарушений у налогоплательщика; применение расчетного метода предполагает в первую очередь поиск аналогов для сравнения, и только при их отсутствии — использование данных самого налогоплательщика; расчетный метод по налогу на прибыль применим как к доходам, так и к расходам; расчетный метод по НДС применим только к исчислению НДС, но не применим к налоговым вычетам (http://www.rg.ru).

Вопрос. Лектор упомянула о праве налоговых органов начислить организации налоги расчетным путем. В каких случаях налоговики могут им воспользоваться?

М. А.: Перечень ситуаций, когда налоговые органы могут определить суммы налогов расчетным путем, прямо установлен в НК РФ. Это случаи, когда налогоплательщик : - отказывается допустить должностных лиц налогового органа к осмотру производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения; - не представляет в течение более 2 месяцев документы, необходимые для расчета налогов; - не ведет учет доходов и расходов, объектов налогообложения; - ведет такой учет с нарушением установленного порядка, что приводит к невозможности исчислить налоги. Этот перечень исчерпывающий, он не может быть расширен. То есть нельзя доначислить налоги расчетным путем, в частности: - если имеются документы, подтверждающие исчисленные суммы налогов, но сами налоги не уплачены; - только на основании данных бухгалтерского учета без анализа сути хозяйственных операций и первичной документации; - когда заработная плата работникам выплачивается в размере ниже прожиточного минимума, установленного в регионе, или ниже средней заработной платы по отрасли - если у налогоплательщика вообще не истребовались документы, необходимые для исчисления налогов, и налоговый орган не доказал их отсутствие. Кстати, следует учитывать, что перечень оснований для определения сумм налогов расчетным путем не расширяется и в пользу налогоплательщиков. Так, бесполезно ссылаться на необходимость применения расчетного метода для определения суммы налога на прибыль, если нет части документов, подтверждающих понесенные затраты . В том числе и по таким уважительным причинам, как хищение или пожар. В этих ситуациях суды говорят, что налогоплательщики должны сами пытаться восстановить утраченные документы. Если же они этого не делают, то за последствия своего бездействия (отказ в отнесении на расходы затрат, не подтвержденных документально) винить им, кроме себя, некого. Впрочем, суды отказывают и налоговым органам в праве применить расчетный метод, если налогоплательщик не представил только отдельные оправдательные документы. Связано это с тем, что расчетный метод должен применяться, только когда налогоплательщик искусственно занижает налоговую базу или когда рассчитать налоги иным способом ну никак невозможно. И эти обстоятельства должны не просто предполагаться, а подтверждаться доказательствами. Поэтому суды не видят причин для применения расчетного метода, когда налоговики прибегают к нему на основании разного рода предположений, в частности: - о наличии неучтенной выручки, потому что налогоплательщик неправомерно применял кассовый метод определения доходов и расходов; - о наличии неучтенной выручки, так как с постов ГИБДД поступили данные о перевозках грузов налогоплательщиком; - о сверхлимитном заборе воды, потому что, по мнению налогового органа, налогоплательщиком используются непроверенные приборы, выдающие недостоверные данные учета водопотребления. И в этих, и во многих других случаях суды указывали, что для использования права исчислить суммы налога расчетным путем на том основании, что налогоплательщик ведет учет доходов, расходов и объектов налогообложения с нарушением установленного порядка, налоговый орган должен доказать факт занижения налоговой базы. Если же это сделано, то применение расчетного метода будет признано обоснованным, и пример тому - решения, вынесенные по делам о "конвертных" зарплатах. Вопрос. Что чаще всего является основанием для применения налоговиками расчетного метода? М. А.: Как показывает арбитражная практика, самым распространенным основанием для применения расчетного метода является непредставление налогоплательщиком документов, необходимых для исчисления налогов. Документы теряют, они горят, их крадут. И если большая часть документов утрачена, единственным методом, позволяющим исчислить суммы налогов, остается расчетный. Но здесь есть ряд нюансов. Во-первых, не может служить безусловным основанием для применения расчетного метода непредставление налогоплательщиком документов, изъятых следственными органами. Или ничем не обоснованное непринятие налоговым органом документов, подтверждающих расходы налогоплательщика. Во-вторых, налоговые органы могут использовать расчетный метод, только если необходимые для расчета налогов документы налогоплательщик не представляет более 2 месяцев. Поэтому даже если истребованные для проверки документы не представлены в срок, указанный в требовании, для того чтобы воспользоваться расчетным методом, налоговикам придется подождать пару месяцев. И в-третьих, расчетный метод совсем не предполагает, что сумма налога определяется только исходя из доходов налогоплательщика или только исходя из налогооблагаемого оборота. Ведь ВАС РФ еще в 2004 г. указал на то, что в случае применения этого метода расчет должен производиться на основании данных как о доходах, так и о расходах. Но налоговые органы об этом, как правило, забывают. А то и вовсе доначисляют налоги, исходя из сведений о поступлении денег на расчетный счет налогоплательщика, считая все поступившие суммы выручкой. Что, естественно, незаконно. Поэтому напоминать налоговикам о том, что при невозможности установить одну из составляющих, участвующих в формировании налоговой базы (доходы, расходы, налоговые вычеты), они должны определить ее, основываясь на данных о самом налогоплательщике или об иных, аналогичных налогоплательщиках, приходится судам. При этом некоторые суды отмечают, что в отличие от других налогов, определить которые расчетным путем можно, основываясь на информации о самом налогоплательщике, имеющейся у налогового органа , сумма НДС к уплате определяется только на основании данных об иных, аналогичных налогоплательщиках, так как глава 21 НК РФ содержит специальную норму, предусматривающую именно такой вариант . Вопрос. А какие налогоплательщики могут быть признаны аналогичными? М. А.: В настоящее время критерии аналогичности налоговым законодательством не установлены. Ранее они были определены Порядком применения положений Указа Президента РФ от 23.05.94 N 1006 "Об осуществлении комплексных мер по своевременному и полному внесению в бюджет налогов и иных обязательных платежей" . Согласно Порядку аналогичные налогоплательщики подбирались, в частности, по отраслевой принадлежности, конкретному виду деятельности, размеру выручки и численности производственного персонала. И хотя и Указ, и Порядок утратили силу, как показывает арбитражная практика, и сегодня, решая вопрос об аналогичности, суды фактически продолжают руководствоваться этими правилами. Также критериями аналогичности суды называют: - период ведения деятельности и перечень уплачиваемых налогов; - размер и количество торговых площадей; - имущественное положение, определяемое, например, по количеству основных средств; - местонахождение и размер земельных участков, на которых производится сельхозпродукция, и соотношение участков, отведенных под пашни и пастбища; - наличие статуса малого предприятия, если проверяемый налогоплательщик имеет такой статус; - форму собственности (частная, государственная или муниципальная). Но суды также обращают внимание и на то, что термин "аналогичный" не означает "тождественный". Поэтому проверяемый налогоплательщик не может рассчитывать на то, что деятельность аналогичных налогоплательщиков будет идентична его деятельности по всем экономическим показателям. При этом некоторые суды указывают на невозможность включения в число критериев аналогичности размера доходов, так как это величина непостоянная, зависящая от деловых качеств субъекта хозяйственной деятельности. Вопрос. Правильно я понимаю, что если в регионе деятельности проверяемого налогоплательщика не оказалось аналогичных налогоплательщиков, то расчетный метод применен быть не может? М. А.: Почему же? В таком случае налоговые органы могут использовать данные об аналогичных налогоплательщиках из других регионов. Вопрос. А какие еще ошибки совершали налоговые органы при использовании расчетного метода? М. А.: Основные проблемные моменты применения расчетного метода мы уже рассмотрели. Но, к сожалению, иногда налоговики не ошибки совершали, а, простите за выражение, просто- напросто мухлевали. Например, при наличии данных о суммах налогов, подлежащих уплате по сведениям налогоплательщика, и данных о суммах налогов по сведениям об аналогичных налогоплательщиках, за основу принимались наибольшие величины. Но, к чести наших судов, у них такая методика поддержки не находила. Ахтанина М.Н. Впервые опубликовано в издании "Главная книга. Конференц-зал" 2007, N 06