Помощь по Теле2, тарифы, вопросы

Вопрос : Порядок формирования резерва под снижение стоимости запасных частей.

Ответ: В целях обеспечения достоверности бухгалтерской отчетности материально-производственные запасы, рыночная стоимость, стоимость продажи которых снизилась, отражаются в бухгалтерском балансе на конец отчетного года по текущей рыночной стоимости с учетом физического состояния запасов. По таким МПЗ в бухгалтерском учете начисляется резерв под снижение стоимости материальных ценностей (п. 6 ПБУ 4/99, п. 25 ПБУ 5/01, п. 20 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденных Приказом Минфина России от 28.12.2001 N 119н). Корректировка стоимости материальных ценностей в результате снижения их рыночной цены признается изменением оценочного значения (п. 2 Положения по бухгалтерскому учету "Изменения оценочных значений" (ПБУ 21/2008), утвержденного Приказом Минфина России от 06.10.2008 N 106н).

Суммы оценочных резервов, в том числе резерва под снижение стоимости материальных ценностей, являются оценочными значениями, изменения которых отражаются в бухгалтерском учете перспективно (путем включения в доходы или расходы организации) (п. п. 3 , ПБУ 21/2008).

Создание резерва под снижение стоимости МПЗ отражается по дебету счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-2 "Прочие расходы", и кредиту счета 14 "Резервы под снижение стоимости материальных ценностей" (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, п. 20 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, п. 11 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н).

Резерв под снижение стоимости МПЗ создается по каждой единице МПЗ, принятой в бухгалтерском учете . Допускается создание резервов под снижение стоимости материальных ценностей по отдельным видам (группам) аналогичных или связанных МПЗ.

Сумма резерва определяется как разница между текущей рыночной стоимостью товара и его фактической себестоимостью. При этом организацией должно быть обеспечено подтверждение расчета текущей рыночной стоимости указанных МПЗ (абз. 7 п. 20 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов).

Отмечаем, что порядок определения текущей рыночной стоимости МПЗ нормативно не установлен. По мнению аудитора, определение рыночной цены может производиться в порядке, аналогичном порядку, предусмотренному в отношении оценки объектов основных средств, т.е. при определении текущей рыночной стоимости могут быть использованы сведения об уровне цен, имеющиеся у органов государственной статистики, торговых инспекций, а также в средствах массовой информации и специальной литературе, экспертные заключения (например, оценщиков) (абз. 3 п. 29 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных Приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н). Выбранный организацией порядок определения и документального подтверждения текущей рыночной стоимости МПЗ должен быть закреплен в учетной политике организации (п. 7 Положения по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" (ПБУ 1/2008), утвержденного Приказом Минфина России от 06.10.2008 N 106н).

Для определения необходимости создания резерва каждое наименование МПЗ (элемент учета) из числа выявленных анализируется на предмет наличия условий для формирования резерва. При проведении анализа организация следует принципу рациональности ведения бухгалтерского учета. Принимаются во внимание следующие условия:

МПЗ морально устарели и/или полностью или частично потеряли свое первоначальное качество. Источником информации о невозможности использования МПЗ по указанным причинам являются служебные записки технических специалистов , на основе которых издается распоряжение руководителя о признании МПЗ морально устаревшими и/или полностью или частично потерявшими свое первоначальное качество. Далее создается комиссия, которая определяет возможность дальнейшего использования МПЗ и величину резерва;

Снижение текущей рыночной стоимости МПЗ. Подтверждением снижения текущей рыночной стоимости МПЗ может являться факт приобретения аналогичных МПЗ по более низкой стоимости в период с момента окончания отчетного года до момента подписания бухгалтерской отчетности ;

Снижение стоимости продажи МПЗ. Подтверждением снижения стоимости продажи МПЗ может являться факт снижения цен другими продавцами. Источником информации о невозможности продажи МПЗ по цене , превышающей их первоначальную стоимость, (т.е. по причине их неконкурентноспособности) являются служебные записки специалистов отдела продаж с приложением прайс-листов поставщиков , на основе которых издается распоряжение руководителя о необходимости создания и величине резерва.

Результаты проведенного анализа оформляются бухгалтерской справкой-расчетом резерва под снижение стоимости материальных ценностей.

Как было указано выше, сумма резерва под снижение стоимости материальных ценностей является оценочным значением, поэтому она подлежит корректировке при изменении рыночной стоимости товара, под который был создан резерв (п. 4 ПБУ 21/2008).

Также в соответствии с п. 20 Методических указаний N 119н, если в период, следующий за отчетным, текущая рыночная стоимость МПЗ, под снижение стоимости которых в отчетном периоде был создан резерв, увеличивается, то соответствующая часть резерва относится в уменьшение стоимости материальных расходов, признанных в периоде, следующем за отчетным.

Исходя из данных норм можно сделать вывод, что Обществу необходимо следить за состоянием рыночных цен на активы, под которые был создан резерв, и, если рыночная цена на них повысилась, сумма резерва должна быть скорректирована. Подтверждением проведенного анализа стоимости МПЗ, под которые был создан резерв, может служить, например, составленный обществом акт о проведенном анализе состояния рыночных цен на активы и расчете резерва, а также документы, подтверждающие рыночную стоимость МПЗ.

При этом вышеуказанные нормы не содержат информации, с какой периодичностью необходимо проводить анализ состояния рыночных цен на активы, под которые был создан резерв. По мнению аудитора, Общество может указать данную периодичность в своей учетной политике (например, установить, что анализ будет проводиться на конец каждого отчетного квартала).

По мнению аудитора, в учетной политике общества необходимо указать условия создания резерва:

Способы создания резервов (отдельно по каждому наименованию или по группам однородных либо связанных наименований запасов);

Уровень существенности снижения рыночной цены по сравнению с фактической себестоимостью запасов, установленный организацией для каждого наименования или группы однородных наименований запасов в зависимости от выбранного способа создания резерва;

Порядок или способ определения текущей (рыночной) стоимости запасов материальных ценностей и расчета их чистой продажной стоимости с перечнем возможных источников, которыми пользуется Общество для подтверждения рыночной стоимости товаров;

Порядок документального оформления расчета резервов;

Признаки обесценения.

Пример положений Учетной политики по порядку расчета и отражения резерва под снижение стоимости МПЗ.

1. Общие положения.

1.1.Материально - производственные запасы, которые морально устарели, полностью или частично потеряли свое первоначальное качество, а также материальные запасы, предназначенные для реализации, текущая рыночная стоимость которых снизилась, отражаются в бухгалтерском балансе на конец каждого отчетного квартала за вычетом резерва под снижение стоимости материальных ценностей. В результате создания резервов стоимость материальных ценностей должна быть отражена в балансе на отчетную дату по наименьшей из стоимости приобретения или рыночной стоимости.

1.2. Резерв под снижение стоимости материальных ценностей включает в себя 2 резерва.

1. Резерв под снижение стоимости материально-производственных запасов из-за морального устаревания или потери материально-производственными запасами своих первоначальных качеств (неликвидные материально-производственные запасы), из-за чего произошло снижение их стоимости.

В материально - производственные запасы, по которым создается резерв под снижение стоимости из-за морального устаревания или потери первоначальных качеств, входят:

• производственные запасы, отражаемые на счете 10 «Материалы»;
• полуфабрикаты собственного производства (счет 21).
• материально - производственные запасы в незавершенном производстве (счет 20).

Резерв под снижение стоимости материально-производственных ценностей создастся на материально-производственные запасы, которые:

• обесценились из-за морального устаревания или потери своих первоначальных качеств (не предполагается использовать в производстве: могут быть проданы или будут ликвидированы);
• не востребованы для нужд собственного производства (чрезмерные/необоснованные запасы, изменение бизнеса).

1. Резерв под снижение стоимости материальных запасов, предназначенных для реализации, в связи со снижением их рыночной стоимости.

В состав материальных запасов, предназначенных для реализации, входят:

• товары на складе (счет 41),
• готовая продукция (счет 43);
• товары отгруженные (счет 45);
• продукция, которая по каким-либо причинам отражается в составе незавершенного производства (счет 20);
• металлолом, учтенный на счете 10 ((Материалы», предназначенный для реализации.

Резерв под снижение стоимости материальных запасов, предназначенных для реализа-ции создается, если текущая рыночная стоимость ниже балансовой стоимости запасов.

1.3.Стоимость всех материально-производственных запасов, а также материальных запасов, предназначенных для реализации, которые лежат на складе больше 1 года (12 месяцев), потенциально подлежат включению в базу для расчета резервов. Однако оборачиваемость является не единственным критерием, свидетельствующим о необходимости создания резерва, поскольку могут быть обесценившиеся новые материалы. Поэтому при проведении работ по резервированию ответственные службы должны учитывать и дру-гие известные им позиции обесценившихся материалов, исходя из их состояния и возможности по продаже.

2. Порядок создания резерва

2.1. Процедура создания резервов под снижение стоимости материально-производственных ценностей состоит из следующих этапов.

2.1.1. Бухгалтерской службой рассчитывается коэффициент оборачиваемости по каждой номенклатуре материальных ценностей на конец отчетного периода по формуле:

(Остаток на начало периода + остаток на конец периода) / (2 * расход материалов в периоде)* 12 месяцев.

Для расчета коэффициента оборачиваемости (в том числе, по состоянию на конец 1,2 и 3 квартала) используются данные за предыдущие 12 месяцев (например, по состоянию конец 1 квартала 2011 года с 01.04.2010 по 31.03.2011):
-если на начало периода остатка нет, тогда расчет коэффициента оборачиваемости не производится и принимается значение менее года;
-если остатки на начало и конец периода отличны от нуля и расхода материала за пе-риод не было, тогда коэффициент оборачиваемости не рассчитывается и принимается более года.

2.1.2 Материальные ценности, по которым период оборачиваемости больше 12 месяцев, следует рассматривать как потенциально неликвидные и подлежащие включению в расчет резерва под снижение стоимости материально-производственных запасов, так как низкая оборачиваемость свидетельствует о наличии возможных проблем с их использованием, в связи с чем существует высокий риск потери ими стоимости.

2.1.3. Бухгалтерская служба готовит расшифровку с перечнем номенклатуры материальных ценностей, по которым период оборачиваемости больше 12 месяцев, и передает его в уполномоченные службы для анализа. Если материалы отражаются в учете с использо-ванием счета 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей» (субсчета «Отклонение» счета 10 «Материалы»), и по состоянию на отчетную дату величина отклонений превышает 5% от балансовой стоимости материалов на счете 10 «Материалы» по конкретным позициям, то при подготовке списка для создания резервов стоимость материалов должна быть отражена с учетом распределенного на нее отклонения.

2.1.4. Уполномоченные службы, руководствуясь своими данными о находящихся на балансе предприятия ценностях и полученным от бухгалтерской службы перечнем материально-производственных запасов с оборачиваемостью более 12 месяцев, формируют список запасов, которые обесценились, морально устарели, потеряли свои первоначальные качества), по которым необходимо создание резерва под снижение стоимости материально-производственных ценностей.

2.1.5.Уполномоченные службы производят анализ рыночной стоимости ценностей, по которым выявлены признаки обесценения, для определения необходимости создания резерва и его величины. При определении рыночной стоимости материально-производственных запасов необходимо ориентироваться на следующие факторы:

• цены приобретения предприятием аналогичных материалов по последним поставкам;
• цены поставщиков в данной местности;
• цены на российском и мировых рынках с учетом стоимости доставки материалов на предприятие;
• состояние имеющихся материалов;
• реальную возможность предприятия реализовать ненужные ему материалы.

2.1.5.1. Рыночные цены определяются по данным ответственных служб предприятия, без привлечения независимых экспертов. При этом можно не производить анализ неповторяющихся позиций имеющихся материалов или групп однородных материалов, стоимость которых не превышает 50 тыс. руб. (за неповторяюшуюся позицию или группу). По таким позициям, имеющим срок оборачиваемости более 1 года, резерв создается бухгалтерской службой в размере 100%. Если для реализации материально-производственных запасов необходимо понести дополнительные расходы, в том числе по их доработке и расходы на реализацию, то на предполагаемую величину расходов уменьшается рыночная стоимость.

2.1.5.2. По неликвидным материально-производственных запасам, по которым невозможно определить рыночную стоимость, определяется стоимость возможной реализации и стоимость возможного использования материальных ценностей после ликвидации материально-производственных запасов (металлолома, запасных частей и т.п.). При невозможности определении рыночной стоимости материалов предполагается, что она равна нулю под них необходимо создать резерв в размере 100%.

Не считаются обесценившимися материалы, которые не потеряли своих свойств и которые планируется использовать в производственном процессе или строительстве. По таким материалам расчет обесценения не производится, и резервы не создаются.

2.1.5.3.Материальные запасы, предназначенные для реализации (товары для перепродажи и готовая продукция) анализируются на предмет соотнесения их балансовой стоимости и текущих рыночных цен. Оценка проводится по всем основным позициям номенклатуры готовой продукции/ товаров, превышающим 3 млн. руб. Если балансовая стоимость данных видов продукции/ товаров на отчетную дату превышает их рыночную стоимость, то по ним рассчитывается размер обесценения и они включаются в формируемые перечни ценностей для создания резервов. При определении рыночных цен необходимо исходить из места, куда нужно доставить продукцию, и аналогичных условий поставки с тем, чтобы при необходимости скорректировать цену на затраты по транспортировке, страхованию и т.п.

Если при отборе (с целью проведения анализа Комитетом) позиций запасов в номенклатуре, стоимостью более 3 млн. руб. не обеспечивается достаточный объем выборки, который необходим для создания резерва, тогда стоимостной параметр отбора должен быть снижен до достижения объема выборки не менее 80% от общей стоимости в разрезе видов материально-производственных запасов.

2.1.5.4.В случае если по результатам оценки резервов по материальным запасам, предназначенным для реализации (товарам для перепродажи и готовой продукции), обнаружено, что их стоимость должна быть снижена более чем на 10% от первоначальной стоимости, то дополнительно необходимо провести процедуры оценки на предмет обесценения сырья и основных материалов, которые не потеряли своих свойств и которые планируется использовать в производстве данных номенклатур нерентабельных видов продукции с учетом анализа их рыночной стоимости. В случае превышения балансовой стоимости над рыночной, резерв по материалам в этом случае создается, аналогично материалам, которые морально устарели или потеряли свои первоначальные качества.

Необходимо учитывать следующие особенности:

• перечень сырья и основных материалов, используемых в производстве нерентабельных видов продукции, определяется на основании фактических калькуляций данных видов продукции за месяц, предшествующий дате создания резервов;
• обязательному анализу на предмет обесценения подлежат номенклатуры сырья и основных материалов, составляющие не менее 90% от стоимостной оценки статьи «Сырьё и основные материалы» в калькуляции соответствующего вида нерентабельной продукции;
• МПЗ, формирующие статью «Вспомогательные материалы», в калькуляциях нерентабельных видов продукции анализу не подлежат; номенклатуры стоимостью менее 1 млн. руб. на отчетную не анализируются и резерв по ним не создается.
• сырье, используемое для производства попутной продукции, не анализируется.

Для расчета и отражения резервов конец отчетного периода подготавливаются рабочие таблицы в части:
-резерва под снижение стоимости материально-производственных запасов из-за морального устаревания или потери первоначальных качеств.
-резерва под снижение стоимости материально-производственных запасов, предназначенных для реализации, в связи со снижением их рыночной стоимости.

2.1.5.5.При проведении анализа на предмет обесценения остатков сырья (основных материалов), используемых для производства как нерентабельных, так и рентабельных видов продукции, необходимо исходить из следующего:

1. Номенклатуры, стоимостью менее 3 млн. руб. на отчетную не анализируются и резерв но ним не создается;
2. По номенклатурам, стоимостью по состоянию на отчетную дату более 3 млн. руб., производится анализ их использования в предшествующем месяце на производство рентабельных и нерентабельных видов продукции. Рентабельность продукции определяется на дату оценки суммы резерва. При этом процент использования на производство нерентабельных видов продукции определяется как соотношение количества сырья (основных материалов), использованных на производство нерентабельных видов продукции к общему количеству использованною сырья (основных материалов) в предшествующем дате анализа месяце.

Если процент использования на производство нерентабельных видов продукции:

• менее 20% - резерв не создается;
• более 80% - резерв создается исходя из всей стоимости номенклатуры;
• от 20% до 80% резерв создается по формуле:

Остаток сырья (основных материалов) в количественном выражении на дату анализа * % использования в периоде на производство нерентабельных видов продукции * (учетная ценя за единицу - рыночная цена за единицу).

2.1.5.6. В случае, если у предприятия по состоянию на дату оценки резервов есть требующая резервирования готовая продукция или если в течение последнего месяца перед проведением оценки осуществлялось реализация продукции с убытками, то дополнительно проводится оценка с целью создания резервов полуфабрикатов (незавершенного производства, носящего характер полуфабриката) по всем позициям стоимостью более 3 млн. руб. Проведение оценки осуществляется аналогично запасам, предназначенным для реализации. При этом если полуфабрикат не имеет рыночную стоимость, то определяется его расчетная стоимость, исходя их средней рыночной стоимости реализации номенклатур готовой продукции для производства, которой он предназначен, за минусом средней величины затрат на доработку данного вида полуфабриката до готовой продукции по данным калькуляций за месяц, предшествующий дате оценки или за другой обоснованный период. Если данный полуфабрикат не имеет рыночной стоимости, но возможно определение рыночной стоимости по полуфабрикату следующего передела, то расчет ведется исходя из цены полуфабриката следующего передела. По усмотрению комиссии по созданию резервов под МПЗ возможно применение других обоснованных методов определения расчетной рыночной стоимости.

2.1 7. На основании полученных данных по материально-производственным запасам и матери-альным запасам, предназначенным для реализации, бухгалтерскими службами создаются резервы под снижение стоимости материально-производственных ценностей. Резерв под снижение стоимости создастся на величину разницы между текущей рыночной стоимостью (стоимостью возможной реализации или использования материальных ценностей после ликвидации материально-производственных запасов) и фактической отраженной в учете себестоимостью материально-производственных запасов, если последняя выше текущей рыночной стоимости.

2.1.8. Если металлолом является сырьем (не обязательно основным) для производства продукции, тогда необходимо провести процедуры его оценки согласно планам использования лома в производстве нерентабельных видов продукции, а также обоснованности его запасов. Для определения объема запасов лома, востребованных для нужд собственного производства (как правило) рассматривается период один квартал (то есть остатки лома, которые в течение ближайших трех месяцев будут использованы в производство).

Если металлолом предназначен к реализации, тогда резервы создаются с учетом анализа его рыночной стоимости.

Если металлолом используется для производства прибыльной продукции, тогда, несмотря на снижение рыночных цен на него, резервы могут не создаваться.

Если нет возможности четко разделить направление использования лома (производство рентабельной/нерентабельной продукции, к реализации, длительное хранение на складе), тогда следует исходить из того, что резкое снижение рыночной цены на лом (как правило) предшествует падению цен на готовую продукцию.

3. Рабочие документы.

Для расчета и отражения резерва под снижение стоимости материально- производственных ценностей на конец отчетного периода подготавливаются рабочие таблицы.

4. Порядок учета резерва на счетах РСБУ

Для синтетического счета 14 «Резервы под снижение стоимости материальных ценно-стей» открываются новых субсчета для начисления резервов (14.XX). Ниже представлен общий перечень субсчетов резервов первого порядка, в рамках которых им могут присваиваться дополнительные аналитические признаки для соотнесения с конкретными счетами учета материально-производственных ценностей.

	Название	Счета, под которые создается резерв
	Резерв под снижение стоимости сырья и материалов
	Резерв под снижение стоимости незавершенного про-изводства
	Резерв под снижение стоимости полуфабрикатов
	Резерв под снижение стоимости товаров
	Резерв под снижение стоимости готовой продукции
	Резерв под снижение стоимости товаров отгружен-ных

Для предприятия в современных условиях важно подготовить качественную от-
четность по МСФО в кратчайшие сроки. Этого можно достичь путем унифи-
кации учетных процессов на различных стадиях подготовки отчетности. Остано-
вимся на рассмотрении вопроса создания резерва по сомнительным долгам и резер-
ва под обесценение материально-производственных запасов, которые отражаются
в отчетности по РСБУ и удовлетворяют требованиям международных стандартов.
Данный материал поможет выделить необходимые этапы работы по созда-
нию резервов, ознакомиться с рабочими таблицами, которые будут представлены
аудиторам для проверки отчетности. Также рассмотрим, какие отложенные нало-
ги возникают при отражении резервов в учете.

Резерв по сомнительным долгам
Резерв по сомнительным долгам создается в соответствии с требованиями
МСФО 39 «Финансовые инструменты - признание и оценка». Пункт 64 данного
стандарта предполагает проведение двухступенчатого теста на обесценение.
Первая ступень предусматривает оценку наличия объективных свидетельств
обесценения отдельных значительных активов. Если выявлено наличие таких
свидетельств, проводится оценка убытка от обесценения, если же наличие таких
свидетельств не выявлено, используется вторая ступень.
Вторая ступень предполагает включение отдельного актива, обесценение ко-
торого не выявлено, в группу активов с аналогичными характеристиками кредит-
ного риска и проведение коллективного теста на обесценение.
Однако, как показывает практика, для аудиторов в ряде случаев весьма затруд-
нительно доказать коллективное обесценение. В действительности в рамках пред-
приятия по каждому контрагенту существуют ответственные исполнители, кото-
рые могут определить вероятность погашения задолженности исходя из сложив-
шегося делового оборота. В связи с этим необходимо предусмотреть создание двух
видов резервов: специального и общего.
Итак, для создания резерва по сомнительным долгам анализируется вся сумма
дебиторской задолженности (далее - ДЗ), которую, в свою очередь, можно разде-
лить на сомнительную и безнадежную.
К сомнительной задолженности относятся просроченная и непросроченная
ДЗ, по которым отсутствует уверенность в их погашении.
Непросроченная ДЗ возникает в случае, если дата исполнения обязательства по
погашению долга еще не наступила, но у компании отсутствует уверенность в его
погашении, например из-за начала процедуры банкротства, принятия решения
о ликвидации должника, отсутствия намерений оплачивать счета и пр.
Просроченная ДЗ образуется в случае, если дата исполнения обязательства по
погашению долга наступила, но долг не погашен в сроки, установленные догово-
ром, и у компании отсутствует уверенность в его погашении по причинам, указан-
ным выше. При этом учитывается обеспеченность залогом, задатком, поручитель-
ством, банковской гарантией, невозможностью удержания имущества должника,
а также иными способами, предусмотренными законодательством или договором.
Безнадежная ДЗ включает в себя задолженность по обязательствам, прекращен-
ным вследствие ликвидации компании-должника, и ДЗ с истекшим сроком иско-
вой давности из-за невозможности истребования оплаты в судебном порядке.

Схематично ДЗ для создания резерва можно представить следующим образом:

Учитывая основания, по которым создаются резервы, их можно разделить на
специальные и общие.

Специальный резерв создается в разрезе всех существенных контрагентов
и оценки вероятности погашения долга по каждому из них:
- По безнадежной ДЗ специальный резерв создается в размере 100 %.
- По сомнительной ДЗ специальный резерв создается в размере, соответ-
ствующем оценке вероятности невозврата долга. Величина резерва определяется
исходя из произведения вероятности невозврата (например, 30, 50 % и т. д.)
и величины задолженности.

Оценка вероятности невозврата долга осуществляется уполномоченными под-
разделениями организации исходя из комплексной оценки конкретных ситуаций.
При этом учитывается обеспеченность залогом, задатком и пр.

Общий резерв создается по краткосрочным задолженностям, под которые не
создавался специальный резерв. Предполагается, что отсутствует информация для
адекватной оценки конкретных задолженностей, и поэтому данный резерв созда-
ется исходя из усредненной аналитической оценки невозврата долга.
Создание общего резерва может осуществляться в качестве временной меры
и допускается по задолженностям, которые не превышают нематериальных сумм
(например, 300 тыс. руб.). Их уровень для каждого предприятия может быть ин-
дивидуальным.
Величина общего резерва определяется по всем суммам ДЗ, по которым бух-
галтерская служба не получила от уполномоченных служб организации информа-
цию о величине специального резерва или об отсутствии необходимости начисле-
ния резерва, в следующих размерах (табл. 1).

Таблица 1

В качестве рабочего документа для расчета резерва можно использовать табл. 2
(см. приложение).

Говоря о налоговом учете, необходимо отметить, что ст. 266 НК РФ регламен-
тирует весьма консервативный порядок создания резерва по сомнительным дол-
гам, который не может отражать реальную ситуацию на предприятии и удовлетво-
рять требованиям международных стандартов. Поэтому сблизить налоговый учет
и МСФО нельзя. Следовательно, предприятие, применяя балансовый метод со-
гласно требованиям МСФО 12 «Налоги на прибыль» либо результат, полученный
по методу отчета о прибылях и убытках, изложенный в ПБУ 18/02, должно от-
ражать отложенные налоговые активы по резерву. Однако следует учитывать, что
если резерв создан по дебиторской задолженности, которая не может быть списа-
на по истечении срока исковой давности с уменьшением налогооблагаемой при-
были (ввиду отсутствия оформленных документов, характера ее образования), то
по данной сумме резерва будет возникать не временная, а постоянная разница.

Резервы под снижение стоимости материально-производственных запасов
Для удовлетворения требований МСФО 2 «Запасы» необходимо учиты-
вать, что активы не должны отражаться выше сумм, получение которых ожида-
ется от их продажи или использования. Материально-производственные запасы
(далее - МПЗ) должны отражаться в отчетности по чистой цене реализации, если
она оказывается ниже фактической себестоимости их приобретения, по которой
они числятся в учете.
Одновременно в п. 25 ПБУ 5/01 указано, что МПЗ, которые морально устаре-
ли, полностью или частично потеряли свое первоначальное качество либо стои-
мость продажи которых снизилась, отражаются в бухгалтерском балансе на конец
отчетного года за вычетом резерва под снижение стоимости материальных ценно-
стей. Резерв под снижение стоимости материальных ценностей образуется за счет
финансовых результатов организации на величину разницы между текущей ры-
ночной стоимостью и фактической себестоимостью МПЗ, если последняя выше
текущей рыночной стоимости.
Рассматривая структуру материально-производственных ценностей, целесо-
образно разделить запасы на две категории: так называемые производственные,
учитываемые на сч. 10 «Материалы» и сч. 21 «Полуфабрикаты собственного про-
изводства», и материальные запасы, предназначенные для реализации, учиты-
ваемые на сч. 41 «Товары на складе», сч. 43 «Готовая продукция», сч. 45 «Товары
отгруженные». В основу данной классификации положено различие в источни-
ках информации по оценке резерва: производственные подразделения и службы
снабжения - для первой категории, службы сбыта - для работы с материалами,
предназначенными для реализации.
Далее необходимо определить норматив периода оборачиваемости по МПЗ,
учитывая производственные особенности предприятия. Запасы, период оборачи-
ваемости по которым превышает нормативный, подлежат рассмотрению на воз-
можное обесценение.
Предположим, что стоимость всех МПЗ, которые лежат на складе более 1 года
(12 месяцев), потенциально подлежит анализу для включения в базу по расчету
резервов. Порядок создания резерва под снижение стоимости МПЗ будет состо-
ять из следующих этапов.

Этап 1

Бухгалтерская служба рассчитывает период оборачиваемости по каждой но-
менклатуре материальных ценностей на конец отчетного периода по формуле:

(остаток на 1-е число квартала предыдущего отчетного года +
+ остаток на 1-е число квартала текущего отчетного года) /
/(2 × расход материалов за год) × 12 месяцев.

Материальные ценности, по которым период оборачиваемости больше 12 ме-
сяцев, включаются в расчет резерва под снижение стоимости МПЗ. Однако необ-
ходимо учитывать наличие на конец отчетного периода материалов, остатки по
которым сформированы лишь поступлениями текущего года (табл. 3).

Таблица 3

На основании произведенных расчетов бухгалтерские службы готовят рас-
шифровку с перечнем номенклатуры материальных ценностей (табл. 4), по кото-
рым период оборачиваемости больше 12 месяцев, и передает ее для анализа.

Этап 2
Ответственные отделы на предприятиях анализируют предоставленный спи-
сок и дополняют его запасами, которые морально устарели, обесценились, поте-
ряли свои первоначальные качества, руководствуясь инвентаризационной опи-
сью и прочими документами.

Этап 3
Отделы материально-технического снабжения и ответственные работники
производят анализ рыночной стоимости ценностей, по которым выявлены при-
знаки обесценения, для определения необходимости создания резерва и его ве-
личины. При определении рыночной стоимости необходимо ориентироваться на
следующие факторы:
- цены приобретения предприятием аналогичных материалов по последним
поставкам;
- цены поставщиков в данной местности;
- цены на российских и мировых рынках с учетом стоимости доставки мате-
риалов на предприятие;
- состояние имеющихся материалов;
- реальную возможность предприятия реализовать ненужные ему материалы.

Если для реализации производственных запасов необходимо понести допол-
нительные расходы, в том числе расходы по их доработке и реализации, то на
предполагаемую величину расходов уменьшается рыночная стоимость.
По МПЗ, для которых невозможно определить рыночную стоимость, опре-
деляется стоимость возможной реализации и стоимость возможного использо-
вания материальных ценностей после ликвидации МПЗ (металлолома, запас-
ных частей и т. п.). При невозможности определения рыночной стоимости ма-
териалов предполагается, что она равна нулю. Под них создают резерв в раз-
мере 100 %.
Независимо от срока оборачиваемости не считаются обесценившимися мате-
риалы, которые не потеряли своих свойств и которые планируется использовать
в производственном процессе. По таким материалам расчет обесценения не про-
изводится и резервы не создаются.

Этап 4
На основании полученных данных по МПЗ бухгалтерскими службами созда-
ются резервы под снижение стоимости ТМЦ.
Резерв под снижение стоимости создается на величину разницы между теку-
щей рыночной стоимостью и фактической, отраженной в учете себестоимостью
МПЗ, если последняя выше текущей рыночной стоимости.

Таблица 4

Расчет оборачиваемости товарно-материальных запасов

Примечание. (13) = ((6) + (8) / ((12) × 2) × 12.

Материально-производственные ценности, числящиеся на балансе предпри-
ятия 12 месяцев и более, период оборачиваемости по которым больше 12, перено-
сятся в табл. 5 и 6 для расчета резерва.
По материально-производственным запасам резерв оформляется в табл. 5.

Таблица 5

Расшифровка МПЗ с периодом оборачиваемости
более 12 месяцев в разрезе номенклатурных позиций

Примечание . (17) = (6) - (8) - (13) - (16).

Резерв по материалам, предназначенным для реализации, оформляется в табл. 6.

Таблица 6

Расшифровка материальных запасов, предназначенных для реализации,
с периодом оборачиваемости более 12 месяцев
в разрезе номенклатурных позиций

Примечание. (10) = (6) - (9).

При составлении отчетности на следующую отчетную дату и получении новых
данных о состоянии имеющихся у организации материалов производится коррек-
тировка резерва путем его доначисления или восстановления.
Ни образование резерва, ни его восстановление не предусмотрены НК РФ.
Одновременно ст. 254 НК РФ разрешает включать в налоговые расходы сниже-
ние стоимости лишь в пределах нормы естественной убыли. Следовательно, если
в дальнейшем предполагается списание неликвидных ТМЦ на сумму резерва по
таким материалам, необходимо отразить постоянные разницы, а если предприя-
тие предполагает реализацию по стоимости ниже учетной, будет возникать отло-
женный налоговый актив.

Из приведенного материала видно, что при выполнении требований россий-
ского законодательства к бухгалтерскому учету предприятие может сократить пе-
риод подготовки отчетности в соответствии с МСФО в части формирования рас-
сматриваемых выше резервов.

Приложение

Таблица 2

Расчет резерва по сомнительным долгам

Вопрос по резерву под снижение стоимости материальных ценностей. Согласно п.25 ПБУ 5/01 морально-устаревшие и потерявшие рыночную стоимость МПЗ должны отражаться в балансе с учетом резерва под снижение стоимости материальных ценностей. В ОАО Газтурбосервис используется несколько тысяч номенклатурных единиц МПЗ, поэтому невозможно каждое наименование МПЗ проанализировать на предмет наличия условия для формирования резерва с приложением соответствующих подтверждений. Однако выявлено, что по состоянию на 31.12.2013. существуют 1700 позиций материалов с разбивкой по МОЛ, количеству и стоимости, находящихся без движения свыше трех лет: с 01.01.2010. Эти сведения возможно подтвердить специальной комиссией и утвердить протоколом, но подтвердить их моральное устаревание либо снижение текущей рыночной стоимости документально (как это советуют различные авторы в периодических изданиях) не представляется возможным. Единственным критерием является исключительно невостребованность их в производственной деятельности свыше трех лет. Возможно ли применить этот критерий и установить в Учетной политике, что стоимость МПЗ, находящихся без движения свыше трех лет в полном объеме (100%) формирует резерв под снижение стоимости материальных ценностей? Если нет, то прошу Вас дать реальные и практически выполнимые рекомендации по разработке методики расчета данного резерва для крупных промышленных предприятий с обширной номенклатурой МПЗ.

Под снижение стоимости материальных ценностей общество вправе создать резерв. Их формируют по каждой единице МПЗ, принятой к учету, а также по отдельным группам аналогичных или связанных запасов . Для разделения в учете сумм резервов по различным видам материальных активов вводится 14, например, субсчет «Резервы под снижение стоимости материалов».
Но резерв создают лишь в бухгалтерском учете (п. 20 Методических указаний, утв. приказом Минфина России от 28.12.01 № 119н). В налоговом учете таких правил нет.
Материально-производственные запасы (МПЗ), которые морально устарели, полностью или частично потеряли свое первоначальное качество либо текущая рыночная стоимость, стоимость продажи которых снизилась, отражаются в бухгалтерском балансе на конец отчетного года за вычетом резерва под снижение стоимости материальных ценностей. При этом данный резерв образуется за счет финансовых результатов организации на величину разницы между текущей рыночной стоимостью и фактической себестоимостью МПЗ, если последняя выше текущей рыночной стоимости (п. 25 ПБУ 5/01).
При признании резерва под снижение стоимости материальных ценностей в бухгалтерском учете делается запись по кредиту счета 14 «Резервы под снижение стоимости материальных ценностей» и дебету счета 91 «Прочие расходы».
Величина данного резерва признается оценочным значением (Приказ Минфина России от 6 октября 2008 г. № 106н). Обратите внимание, что по мере списания сырья (в данном случае - при передаче в производство) зарезервированная сумма восстанавливается по дебету счета 14 и кредиту счета 91 «Прочие доходы.
Организацией должно быть обеспечено подтверждение расчета текущей рыночной стоимости МПЗ (п. 20 Методических указаний), произведенного на основе информации, доступной до даты подписания бухгалтерской отчетности, с учетом положений, приведенных в абз. 3 п. 20 Методических указаний. Данная норма представлена в файле ответа и является основополагающей по методике оценки МПЗ при создании резерва. Иных норм бухгалтерское законодательство не содержит.
Вместе с тем, в ПБУ 8/2010 сказано, что оценочное обязательство признается в бухгалтерском учете организации в величине, отражающей наиболее достоверную денежную оценку расходов, необходимых для расчетов по этому обязательству. Наиболее достоверная оценка расходов представляет собой величину, необходимую непосредственно для исполнения (погашения) обязательства по состоянию на отчетную дату или для перевода обязательства на другое лицо по состоянию на отчетную дату. Величина оценочного обязательства определяется организацией на основе имеющихся фактов хозяйственной жизни организации, опыта в отношении исполнения аналогичных обязательств, а также, при необходимости, мнений экспертов. Организация обеспечивает документальное подтверждение обоснованности такой оценки.
Таким образом, если в учетной политики предприятия будет установлены свои критерии создания резерва по оценочному значению и обоснованием изложенной методики с рекомендациями специалистов. Официальных разъяснений по данному вопросу нет.

Обоснование данной позиции приведено ниже в материалах «Системы Главбух» vip – версия и в ста тьях журналов «Учет в торговле», «Главбух» и «Семинар для бухгалтера», которые Вы можете найти в закладке «Журналы» «Системы Главбух» vip – версия

Алексей Бодунов, директор департамента аудита АКГ «Созидание и развитие»

Чем рискуете: Если налоговики выяснят, что бухгалтерская отчетность искажена, компании и главному бухгалтеру грозят штрафы за грубое нарушение правил учета.

С 2011 года у компаний не осталось резервов, формируемых по выбору. То есть теперь резерв или является обязательным, или его вообще не создают.

Во-первых, компании обязаны формировать оценочные обязательства (по сути, те же резервы) - этого требует ПБУ 8/2010 . В частности, на предстоящую оплату отпусков работникам, на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание.

Во-вторых, необходимо делать отчисления, связанные с уценкой активов. Наиболее яркий пример - когда есть сомнительная дебиторская задолженность, нужно формировать резерв по сомнительным долгам. Еще к этой группе относится резерв под снижение стоимости материальных ценностей - его формируют на счете 14 . А также резерв под обесценение финансовых вложений - его отражают на счете 59 .*

У вас малое предприятие? Тогда смело можете не создавать резервы первой группы. Так позволяет поступать пункт 3 ПБУ 8/2010. В то же время малые предприятия, которые являются эмитентами публично размещаемых ценных бумаг (что на практике редкость), обязаны формировать оценочные обязательства по общим правилам.

А вот резервы второй группы, то есть связанные с уценкой активов, должны быть абсолютно у всех компаний. Конечно, если есть основания их создавать. Например, дебиторка бывает почти у всех компаний. А вот финансовыми вложениями занимаются далеко не все.

Вы решили махнуть на все рукой и не создавать резервов вообще? За такие действия возможен штраф по статье 120 Налогового кодекса РФ.

Также вам, как главному бухгалтеру, грозит наказание по статье 15.11 Кодекса РФ об административных правонарушениях. Правда, санкции возможны, если какая-то из строк отчетности будет искажена как минимум на 10 процентов. Но ведь отдельно показывают в балансе только оценочные обязательства. А, к примеру, резерва по сомнительным долгам в отчетности не видно. Просто сумму дебиторки отражают уже за минусом зарезервированных средств. Прикладывать же к отчетности пояснения с этого года необязательно.

Вот и выходит, что просто по отчетности налоговики не смогут понять, есть ли у компании резервы, связанные с уценкой активов. Они определят это, только если запросят документы и пояснения. Либо когда придут в компанию с выездной проверкой.

А если компания исправно платит налоги и результаты проверки налоговых баз не имеют каких-либо расхождений, инспекторы вряд ли сильно озаботятся, насколько методологически точен бухгалтерский учет.

2. Статья: Создание резервов в организации

Задание № 2. Создание резервов при снижении стоимости

На предприятии в конце 2013 года фактическая себестоимость остатков нереализованных товаров на складе равна 200 000 руб. В то же время их рыночная цена – 160 000 руб. Те же показатели для материалов составляют 400 000 руб. и 430 000 руб.

По окончании первого квартала следующего года себестоимость остатков товаров не изменилась, но их рыночная цена – 180 000 руб. Аналогичный показатель для остатков материалов оказался на 10 000 руб. ниже, чем их себестоимость.

Задача

Требуется записать проводки по март 2014 года, принимая во внимание, что, согласно учетной политике организации, корректировка резерва по товарно-материальным ценностям признается прочим доходом.

Расчеты*

В конце 2013 года разница между себестоимостью материалов и их рыночной ценой составляет 40 000 руб. (200 000 – 160 000). Она и зачисляется в резерв. По окончании первого квартала следующего года аналогичный показатель – 20 000 руб. (200 000 – 180 000). Поэтому величина резерва уменьшается на 20 000 руб. (40 000 – 20 000).

Резервирование проводится только в бухучете. Поэтому при начислении резерва отражается постоянное налоговое обязательство в размере 8000 руб. (40 000 руб. ? 20%), а при уменьшении – постоянный налоговый актив в сумме 4000 руб. (20 000 руб. ? 20%). По материалам рыночная стоимость оказалась ниже себестоимости только в конце первого квартала. По ним резерв в размере 10 000 руб. создается только на 31 марта 2014 года.

Отражение на счетах

Для разделения в учете сумм резервов по различным видам материальных активов введем к счету 14 субсчет «Резервы под снижение стоимости товаров» и субсчет «Резервы под снижение стоимости материалов». Впишите недостающие данные в незаполненные графы таблицы:*

Дата	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
	О ЛЕКТОРЕ Роман Игоревич Самилло – старший аудитор АКГ «Градиент Альфа». Консультант по вопросам бухгалтерского учета и налогообложения, эксперт по МСФО, автор семинаров и публикаций в специализированных журналах. Практикующий эксперт по налоговой практике. А вот корректировать стоимость материалов, если их стоимость, наоборот, повысилась, не нужно. Основанием для того, чтобы создать резерв под обесценение стоимости материальных ценностей, будет новая информация о снижении текущих цен. Создание такого оценочного значения следует отразить следующими проводками: ДЕБЕТ 91 субсчет «Прочие расходы» КРЕДИТ 14 – создан резерв под снижение стоимости материальных ценностей; ДЕБЕТ 20 КРЕДИТ 10 (41) – отпущены материалы в производство; – восстановлена стоимость резерва; ДЕБЕТ 14 КРЕДИТ 91 субсчет «Прочие доходы» – восстановлена стоимость резерва. Кстати, в налоговом учете резерв при снижении стоимости запасов не создается. То есть в случае снижения текущей стоимости запасов у компании всегда образуются разницы по ПБУ 18/02 .

Снижение стоимости материальных активов в результате их обесценения и связанные с этим возможные убытки организации должны быть отражены в бухгалтерском учете и отчетности в том отчетном периоде, в котором возникли обстоятельства, обусловившие снижение стоимости материальных активов . Механизм «регулирования» стоимости с помощью таких резервов достаточно прост. Допустим, организация выявила, что рыночная стоимость материальной ценности ниже ее себестоимости, по которой она принята к учету. В таком случае на сумму разницы организация создает резерв. В соответствующую строку баланса стоимость материальной ценности включается за вычетом суммы резерва. Сам же резерв в балансе отражать не нужно. Такой способ создания резерва учитывает требование (принцип) осмотрительности. Пункт 7 ПБУ 1/98 «Учетная политика организации» определяет его как большую готовность организации к признанию в бухучете расходов и обязательств, чем возможных доходов и активов. Согласно этому принципу активы организации следует отражать в балансе так:

• - если рыночная стоимость актива выше его себестоимости, то в балансе этот актив отражается по себестоимости;
• - если рыночная стоимость актива ниже его себестоимости, то в балансе актив учитывается по реализационной стоимости.

Таким образом, если рыночная стоимость материальных ценностей окажется выше ее себестоимости, резерв не создается .

С 1 января 2002 года в соответствии с п.25 Положения по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» (ПБУ 5/01) материально-производственные запасы, которые морально устарели, полностью или частично потеряли свое первоначальное качество либо текущая рыночная стоимость которых снизилась, отражаются в бухгалтерском балансе на конец отчетного года за вычетом резерва под снижение стоимости материальных ценностей. Этот резерв образуется на величину разницы между текущей рыночной стоимостью и фактической себестоимостью материально-производственных запасов, если последняя выше текущей рыночной стоимости.

Под текущей рыночной стоимостью, или стоимостью возможной продажи материалов, понимают ту сумму денежных средств, которую организация может получить в случае продажи запасов. При ее определении следует использовать наиболее надежную информацию .

Порядок создания резерва разъяснен в п. 20 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденных приказом Минфина России от 28.12.01 г. № 119н. в Методических указаниях говорится следующее. Резерв под снижение стоимости материальных ценностей создается по каждой единице материально-производственных запасов, принятой в бухгалтерском учете. Допускается создание резервов под снижение стоимости материальных ценностей по отдельным видам (группам) аналогичных или связанных материально-производственных запасов. Не допускается создание резервов под снижение стоимости материальных ценностей по таким укрупненным группам (видам) материально-производственных запасов, как основные материалы, вспомогательные материалы, готовая продукция, товары, запасы определенного операционного или географического сегмента и т.п.

Расчет текущей рыночной стоимости материально-производственных запасов производится организацией на основе информации, доступной до даты подписания бухгалтерской отчетности. При расчете принимается во внимание:

• - изменение цены или фактической себестоимости, непосредственно связанные с событиями после отчетной даты, подтверждающими существовавшие на отчетную дату хозяйственные условия, в которых организация вела свою деятельность;
• - текущая рыночная стоимость готовой продукции, при производстве которой используется сырье, материалы и другие материально - производственные запасы. Резерв под снижение стоимости материальных ценностей не создается по сырью, материалам и другим материально - производственным запасам, используемым при производстве готовой продукции, работ, оказании услуг, если на отчетную дату текущая рыночная стоимость этой готовой продукции, работ, услуг соответствует или превышает ее фактическую себестоимость.

Организацией должно быть обеспечено подтверждение расчета текущей рыночной стоимости материально-производственных запасов.

Если в период, следующий за отчетным, текущая рыночная стоимость материально-производственных запасов, под снижение стоимости которых в отчетном периоде был создан резерв, увеличивается, то соответствующая часть резерва относится в уменьшение стоимости материальных расходов, признанных в периоде, следующем за отчетным .

В соответствии с п. 11 ПБУ 10/99 отчисления в оценочные резервы, создаваемые в соответствии с правилами бухгалтерского учета, относятся к операционным расходам. В отчете о прибылях и убытках за отчетный год будет признан убыток от снижения стоимости материальных ценностей.

Главой 25 НК РФ не предусмотрено уменьшение налогооблагаемой прибыли на суммы создаваемых налогоплательщиками резервов под снижение стоимости материальных ценностей . Следовательно, в соответствии с п. 4 ПБУ 18/02 сумма созданного резерва, уменьшающая бухгалтерскую прибыль и не участвующая в формировании налогооблагаемой прибыли, признается постоянной разницей.

В том отчетном периоде, когда возникает постоянная разница, организацией признается постоянное налоговое обязательство, под которым понимается сумма налога, которая приводит к увеличению налоговых платежей по налогу на прибыль в отчетном периоде. Постоянное налоговое обязательство равняется величине, определяемой как произведение постоянной разницы, возникшей в отчетном периоде, на ставку налога на прибыль, действующую на отчетную дату. Постоянные налоговые обязательства отражаются в бухгалтерском учете записью (п. 7 ПБУ 18/02):

Дебет счета 99 « Прибыли и убытки»

Кредит счета 68 «Расчеты по налогам и сборам»

В отчетном периоде, когда происходит отпуск материальных ценностей, по которым в бухгалтерском учете ранее было отражено создание резерва под снижение стоимости, организация признает постоянную разницу, приводящую к образованию суммы налога. Эта постоянная разница уменьшает налоговые платежи по налогу на прибыль в отчетном периоде - постоянный налоговый актив. Величина постоянного налогового актива определяется как произведение постоянной разницы, возникшей в отчетном периоде, на ставку налога на прибыль, действующую на отчетную дату. Постоянные налоговые активы отражаются в бухгалтерском учете записью:

Дебет счета 68 «Расчеты по налогам и сборам»

Кредит счета 99 «Прибыли и убытки» .

Пример. По состоянию на 31 декабря 2007 г. на балансе ООО «Ладога"числятся 100 шт. мониторов. Фактическая себестоимость 1 шт. - 2000 руб., фактическая себестоимость партии мониторов - 200 000 руб. (100 шт. x 2 000 руб./шт.). К концу года рыночная цена на мониторы этой марки снизилась до 1500 руб. за штуку. Поэтому бухгалтер в конце года создает резерв под снижение стоимости материальных ценностей. Сумма резерва равна 50 000 руб. [(2000 руб. - 1500 руб.) x 100 шт.].

В бухгалтерском учете ООО «Ладога» производятся следующие записи:

Д-т 91 К-т 14 - 50 000 руб. - создан резерв под снижение стоимости материальных ценностей,

Д-т 99 К-т 68 - 12 000 руб. - отражено постоянное налоговое обязательство (50 000 руб. х 24%).

В балансе за 2007 г. товары будут показаны по текущей рыночной стоимости - 150 000 руб. (1500 руб. x 100 шт.). Убыток в размере 50 000 руб. от снижения их стоимости следует указать в отчете о прибылях и убытках за 2007 г. в составе операционных расходов.

В течение 2008 г. по мере реализации товаров бухгалтер восстанавливает сумму резерва:

Д-т 62 К-т 90 - 150 000 руб. - признана выручка от реализации товара,

Д-т 90 К-т 41 - 150 000 руб. - списана себестоимость проданного товара,

Д-т 14 К-т 91 - 50 000 руб. - списана сумма созданного резерва под снижение стоимости материальных ценностей,

Д-т 68 К-т 99 - 12 000 руб. - отражен постоянный налоговый актив (50 000 руб. х 24%).

При расчете резерва нужно также определить критерий существенности. В ПБУ 5/01 и Методических указаниях говорится о разнице между себестоимостью и рыночной стоимостью материальных ценностей, но при каком значении этой разницы нужно создавать резерв – 3,5,7 % или же любом - не указано. В данном случае надо руководствоваться п.1 Указаний о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности, утвержденных приказом Минфина России от 22.07.2003 № 67н, где сказано, что решение организацией вопроса, является показатель существенным или нет, зависит от оценки последнего, его характера и конкретных обстоятельств возникновения. Следовательно, организация должна сама определить критерий существенности для каждого вида материальных ценностей, по которому возможно создание резерва. Способы составления расчета для каждого наименования или группы материальных ценностей необходимо зафиксировать в учетной политике организации .

Пример. ООО «Ларго» занимается оптовой торговлей автомобильными запчастями. В учетной политике организации определены условия создания резерва под снижение стоимости товаров группы «кузовные запчасти» (для каждого номенклатурного номера). А именно:

• - реализация менее 25% товаров в течение календарного года;
• - превышение балансовой стоимости товаров на 10% над рыночной ценой (без учета НДС).

Информацию о текущей рыночной цене товаров этой группы в бухгалтерию предоставляет маркетинговый отдел организации.

В Плане счетов установлен порядок отражения на счетах сумм снижения стоимости материалов. Для этого предназначен счет 14 «Резервы под снижение стоимости материальных ценностей» данный счет применяется для обобщения информации о резервах под отклонения фактической стоимости сырья, материалов и тому подобных ценностей от текущей рыночной стоимости, а также о резервах под снижение стоимости незавершенного производства, готовой продукции, товаров и др. таким образом, счет 14 используется для учета резервов:

• 1. под отклонение стоимости сырья, материалов, топлива и т.п. от их рыночной стоимости;
• 2. под снижение стоимости других средств в обороте: незавершенного производства, готовой продукции, товаров и др. Создание этих резервов необходимо для выяснения реальной картины финансового состояния организации .

Образование резерва под снижение стоимости материальных ценностей отражается в учете по кредиту счета 14 "Резервы под снижение стоимости материальных ценностей" и дебету счета 91 "Прочие доходы и расходы". В следующем отчетном периоде по мере списания материальных ценностей, по которым образован резерв, зарезервированная сумма восстанавливается: в учете делается запись по дебету счета 14 "Резервы под снижение стоимости материальных ценностей" и кредиту счета 91 "Прочие доходы и расходы". Аналогичная запись делается при повышении рыночной стоимости материальных ценностей, по которым ранее были созданы соответствующие резервы .

Пример. В декабре 2007 года ООО «Ларго» приобрело три партии автомобильных спойлеров по цене 1200, 1300 и 1400 руб.

В течение 2008 года было продано менее 15% общего количества приобретенных спойлеров. При инвентаризации на конец года было подтверждено наличие 100 спойлеров, в том числе:

• - 30 шт. по цене 1200 руб.;
• - 50 шт. по цене 1300 руб.;
• - 20 шт. по цене 1400 руб.

ООО «Ларго» согласно учетной политике применяет способ оценки по средней себестоимости.

Средняя себестоимость одного спойлера - 1290 руб. [(1200 руб. х 30 шт. + 1300 руб. х 50 шт. + 1400 руб. х 20 шт.) : 100 шт.)].

Текущая рыночная стоимость спойлеров по данным маркетингового отдела на конец 2008 года равна 1000 руб. (без учета НДС).

Сложившиеся условия удовлетворяют критериям формирования резерва, утвержденным в учетной политике ООО «Ларго». Поэтому приказом руководителя было принято решение о создании резерва под снижение стоимости спойлеров.

Величина резерва составила 29 000 руб. [(1290 руб. – 1000 руб.) х 100 шт.].

Д-т 91 К-т 14 29 000 руб. – образован резерв под снижение стоимости спойлеров.

В заключительном бухгалтерском балансе стоимость материальных ценностей каждого виды на конец отчетного года показывается за минусом итоговой суммы начисленных резервов под снижение стоимости материальных ценностей. Сумма образованных резервов в бухгалтерском балансе отдельно не указывается, но поскольку она отнесена на прочие расходы организации, отраженная в заключительном балансе чистая прибыль отчетного года будет уменьшена на такую же сумму. Итоговая сумма всех резервов, начисленных на конец отчетного года по всем видам материальных ценностей, показывается в отчете о прибылях и убытках за отчетный год в составе прочих операционных доходов.

По законодательству ОС и нематериальные активы могут быть переоценены. Но материальных ценностей это не касается. Для них предусмотрено создание резерва под снижение стоимости материалов на бухгалтерском счете 14. Т.е. в случае частичной или полной потери первоначальных качеств материалов, их морального износа, либо снижения их рыночной или продажной стоимости для материалов можно создать резерв, и на конец года такие материалы учитываются в балансе уже за минусом резерва под их обесценивание (п. 25 ПБУ 5/01).

Таким образом, счет 14 "Резервы под снижение стоимости материальных ценностей" содержит информацию о резервах для изменения фактической стоимости материалов, сырья, топлива и прочих ценностей, учитываемых в бухгалтерском учете компании, по отношению к их рыночной стоимости.

Как создать резерв?

Резерв – это разница между фактической себестоимостью материалов и их рыночной стоимостью. Если рыночная стоимость готовой продукции, созданной из материалов, больше или равна ее фактической себестоимости, резерв не формируется (п. 20 Методических указаний по учету МПЗ).

Резерв формируют либо по каждой единице материалов отдельно, либо по их группе, однородной по составу. Расчет рыночной стоимости материалов должен быть подтвержден документально. По укрупненным группам резервы не создаются (например, материалы для строительства или вспомогательные материалы).

Создание резерва учитывается по кредиту счета 14 "Резервы под снижение стоимости материальных ценностей" и корреспондирует со счетом 91 "Прочие доходы и расходы".

Д-т 91 К-т 14 - создание резерва

Пример 1.

В ООО «Лакокраска» на счете 10-1 числятся однородные материалы (пигмент желтый). Первоначальная стоимость материалов составила 590 000 руб. (в том числе 90 000руб. - НДС). На конец года была проведена инвентаризация, по результатам которой выявилось, что рыночная цена на пигмент желтый снизилась и составляет 300 000 рублей. ООО «Лакокраска» приняло решение создать резерв.

Определяем сумму резерва:
590 000 – 90 000 – 300 000 = 200 000 руб.

Поступление материалов на склад и их оприходование отражается проводками:

Д-т 19 К-т 60 = 90 000 – входной НДС при поступлении материалов

Д-т 10 К-т 60 = 500 000 – материалы оприходованы на склад

Д-т 68 К-т 19 = 90 000 – входной НДС принят к вычету

Создание резерва под обесценение материалов отражается проводкой

Д-т 91-2 К-т 14 = 200 000

В бухгалтерском балансе стоимость материалов уже будет показана не 500 000 рублей, а 500 000 – 200 000 = 300 000 рублей.

Списание резерва под обесценение материалов.

При повышении рыночной стоимости материалов, сумму резерва пересматривают. При этом разница, которая образовалась между начисленным резервом и суммой, рассчитанной с учетом новых цен, отражают в составе прочих доходов на счете 91 "Прочие доходы и расходы" субсчет 1 "Прочие доходы".

Резерв списывают также и по выбывшим ценностям, которые уже проданы на стороны, отпущены в производство или утратили свои первоначальные качества в результате естественной убыли.

По мере списания материалов из резерва, в следующем отчетном периоде сумма резерва восстанавливается обратной проводкой

Д-т 14 К-т 91 – списание резерва

Аналитический учет по счету 14 ведется отдельно по каждому резерву.

Пример 2.

Добавим условия к предыдущему примеру 1. Допустим, что на конец следующего отчетного периода после периода создания резерва, рыночная цена материалов увеличилась и составила 450 000 рублей.

Тогда сумма резерва рассчитывается так:

590 000 – 90 000 – 450 000 = 50 000 руб.

Определим разницу между старым и новым резервом

200 000 – 50 000 = 150 000рублей.

Излишне начисленную сумму резерва списываем:
Д-т 14 К-т 91-1 = 150 000

В бухгалтерском балансе стоимость материалов тогда составит 450 000рублей- это и будет их рыночная цена.

500 000 – 50 000 = 450 000рублей.

Бесплатная книга

Скорее в отпуск!

Для того, чтобы получить бесплатную книгу, введите данные в форму ниже и нажмите кнопку "Получить книгу".