Помощь по Теле2, тарифы, вопросы

Согласно пункту 31 ПБУ 6/01 доходы и расходы от списания с бухгалтерского учета объектов основных средств отражаются в бухгалтерском учете в отчетном периоде, к которому они относятся.

Для учета выбытия основных средств целесообразно к счету открыть отдельный субсчет «Выбытие основных средств», на котором будет формироваться остаточная стоимость реализуемого основного средства. По дебету этого субсчета будет отражаться первоначальная стоимость реализуемого объекта с учетом проведенных переоценок, а по кредиту будет отражаться сумма начисленной амортизации также с учетом проведенных переоценок.

При выбытии объекта основного средства, в том числе в результате продажи, сумма накопленной за время эксплуатации этого объекта амортизации в соответствии с Планом счетов списывается в кредит счета 01 «Основные средства» субсчет «Выбытие основных средств». По окончании процедуры выбытия остаточная стоимость основного средства списывается со счета 01 «Основные средства» в дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы» , субсчет 91-2 «Прочие расходы».

Доход от реализации основного средства отражается по кредиту счета 91 «Прочие доходы и расходы» на отдельном субсчете «Прочие доходы», а расходы, связанные с реализацией, отражаются по дебету счета на субсчете «Прочие расходы».

Реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации признается объектом налогообложения НДС согласно пункту 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации (далее НК РФ), при этом налоговая база определяется в соответствии с пунктом 1 статьи 154 НК РФ как стоимость реализуемых товаров (работ, услуг), поэтому при продаже основного средства нужно начислить НДС на сумму реализации.

Сумма начисленного НДС отражается в учете согласно Плану счетов по кредиту счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» субсчет «Расчеты по налогу на добавленную стоимость» в корреспонденции с дебетом счета 91 «Прочие доходы и расходы» , субсчет 91-2 «Прочие расходы».

В том случае, если в первоначальную стоимость реализуемого основного средства был включен НДС, то в соответствии с пунктом 3 статьи 154 НК РФ налоговая база определяется как разница между продажной ценой реализуемого основного средства и его остаточной стоимостью с учетом переоценок. В продажную цену при этом включается сумма НДС. Согласно пункту 4 статьи 164 НК РФ сумма налога на добавленную стоимость будет определена расчетным путем. Для этого налоговую базу необходимо разделить на 118 и умножить на 18 процентов.

Обратите внимание!

Изменения, внесенные пунктом 1 статьи 1 Федерального закона №118-ФЗ в пункт 2 статьи 146 НК РФ вступают в силу с 1 января 2005 года. Изменения направлены на то, чтобы исключить спорные ситуации при реорганизации организаций. Федеральный закон от 29 мая 2002 года №57-ФЗ «О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и в отдельные законодательные акты Российской Федерации» внесший поправку в подпункт 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ увеличил состав объектов налогообложения по НДС – «передачу имущественных прав».

Вместе с тем, в пункте 2 статьи 146 НК РФ отмечено, что не являются объектом налогообложения по НДС операции, перечисленные в пункте 3 статьи 39 НК РФ. Обратимся к пункту 3 статьи 39 НК РФ, согласно которому, не признается реализацией товаров, работ или услуг:

«1) осуществление операций, связанных с обращением российской или иностранной валюты (за исключением целей нумизматики);

2) передача основных средств, нематериальных активов и (или) иного имущества организации ее правопреемнику (правопреемникам) при реорганизации этой организации;

3) передача основных средств, нематериальных активов и (или) иного имущества некоммерческим организациям на осуществление основной уставной деятельности, не связанной с предпринимательской деятельностью;

4) передача имущества, если такая передача носит инвестиционный характер (в частности, вклады в уставный (складочный) капитал хозяйственных обществ и товариществ, вклады по договору простого товарищества (договору о совместной деятельности), паевые взносы в паевые фонды кооперативов);

5) передача имущества в пределах первоначального взноса участнику хозяйственного общества или товарищества (его правопреемнику или наследнику) при выходе (выбытии) из хозяйственного общества или товарищества, а также при распределении имущества ликвидируемого хозяйственного общества или товарищества между его участниками;

6) передача имущества в пределах первоначального взноса участнику договора простого товарищества (договора о совместной деятельности) или его правопреемнику в случае выдела его доли из имущества, находящегося в общей собственности участников договора, или раздела такого имущества;

7) передача жилых помещений физическим лицам в домах государственного или муниципального жилищного фонда при проведении приватизации;

8) изъятие имущества путем конфискации, наследование имущества, а также обращение в собственность иных лиц бесхозяйных и брошенных вещей, бесхозяйных животных, находки, клада в соответствии с нормами Гражданского кодекса Российской Федерации;

9) иные операции в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом».

В целях налогообложения не признается реализацией товаров, работ или услуг передача основных средств, нематериальных активов и (или) иного имущества организации ее правопреемнику (правопреемникам) при реорганизации этой организации (подпункт 2 пункта 3 статьи 39 НК РФ).

Понятие имущества, используемого в целях налогообложения, установлено пунктом 2 статьи 38 НК РФ:

«2. Под имуществом в настоящем Кодексе понимаются виды объектов гражданских прав (за исключением имущественных прав), относящихся к имуществу в соответствии с Гражданским кодексом Российской Федерации».

Так как имущественные права налоговым законодательством выведены из состава имущества, формально получается, что передача имущественных прав правопреемнику (правопреемникам) организации при реорганизации юридического лица представляет собой НДС.

Чтобы устранить данное противоречие Федеральный закон №118-ФЗ специальным положением (подпунктом 7 пункта 2 статьи 146 НК РФ) вывел из состава объектов налогообложения по НДС передачу имущественных прав правопреемнику (правопреемникам) организации при реорганизации юридического лица.

Обратите внимание!

В пункт 1 статьи 154 НК РФ внесены изменения:

«Налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено настоящей статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 настоящего Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога».

«При получении налогоплательщиком оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) налоговая база определяется исходя из суммы полученной оплаты с учетом налога, за исключением оплаты, частичной оплаты, полученной налогоплательщиком, применяющим момент определения налоговой базы в соответствии с пунктом 13 статьи 167 настоящего Кодекса.

Налоговая база при отгрузке товаров (работ, услуг) в счет ранее полученной оплаты, частичной оплаты, включенной ранее в налоговую базу, определяется налогоплательщиком в порядке, установленном абзацем первым настоящего пункта».

Обратите внимание!

С января 2006 года пункт 4 статьи 164 НК РФ в редакции Федерального закона №119-ФЗ имеет следующую редакцию:

«При получении денежных средств, связанных с оплатой товаров (работ, услуг), предусмотренных статьей 162 настоящего Кодекса, а также при получении оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, предусмотренных пунктами 2 - 4 статьи 155 настоящего Кодекса, при удержании налога налоговыми агентами в соответствии с пунктами 1 - 3 статьи 161 настоящего Кодекса, при реализации имущества, приобретенного на стороне и учитываемого с налогом в соответствии с пунктом 3 статьи 154 настоящего Кодекса, при реализации сельскохозяйственной продукции и продуктов ее переработки в соответствии с пунктом 4 статьи 154 настоящего Кодекса, при передаче имущественных прав в соответствии с пунктами 2 - 4 статьи 155 настоящего Кодекса, а также в иных случаях, когда в соответствии с настоящим Кодексом сумма налога должна определяться расчетным методом, налоговая ставка определяется как процентное отношение налоговой ставки, предусмотренной пунктом 2 или пунктом 3 настоящей статьи, к налоговой базе, принятой за 100 и увеличенной на соответствующий размер налоговой ставки».

Пример 1.

В марте 2004 года организация продает за 38 350 рублей (в том числе НДС 5 850 рублей) объект основных средств. Первоначальная стоимость объекта составляет 90 000 рублей. Срок полезного использования этого объекта – 6 лет, фактический срок эксплуатации – 4 года, сумма начисленной амортизации – 60 000 рублей. Транспортные расходы по доставке оборудования покупателю составили 1 888 рублей, включая НДС. Доставка была произведена силами сторонней организации. Согласно учетной политике организации обязанность по уплате НДС возникает по мере отгрузки, доходы и расходы в целях налогообложения прибыли определяются по методу начисления.

Для отражения операций в бухгалтерском учете будем использовать следующие наименования субсчетов:

01-1 «Основные средства в организации»;

01-2 «Выбытие основных средств»;

91-1 «Прочие доходы»;

91-2 «Прочие расходы».

Окончание примера.

В соответствии со статьей 249 НК РФ доходом от реализации признается выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав. Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженных в денежной и (или) натуральной форме.

Таким образом, выручка от реализации основных средств признается доходом от реализации.

Согласно пункту 1 статьи 39 НК РФ реализацией основных средств организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача основного средства на возмездной основе, а в случаях, предусмотренных НК РФ – на безвозмездной основе.

Не признается реализацией товаров, работ или услуг:

· передача основных средств, организации ее правопреемнику (правопреемникам) при реорганизации этой организации;

· передача основных средств, нематериальных активов и (или) иного имущества некоммерческим организациям на осуществление основной уставной деятельности, не связанной с предпринимательской деятельностью;

· передача имущества, если такая передача носит инвестиционный характер (в частности, вклады в уставный (складочный) капитал хозяйственных обществ и товариществ, вклады по договору простого товарищества (договору о совместной деятельности), паевые взносы в паевые фонды кооперативов);

· передача имущества в пределах первоначального взноса участнику хозяйственного общества или товарищества (его правопреемнику или наследнику) при выходе (выбытии) из хозяйственного общества или товарищества, а также при распределении имущества ликвидируемого хозяйственного общества или товарищества между его участниками;

· передача имущества в пределах первоначального взноса участнику договора простого товарищества (договора о совместной деятельности) или его правопреемнику в случае выдела его доли из имущества, находящегося в общей собственности участников договора, или раздела такого имущества;

· передача жилых помещений физическим лицам в домах государственного или муниципального жилищного фонда при проведении приватизации.

Статьей 315 НК РФ предусмотрено, что выручка от реализации основных средств, а также расходы, связанные с их реализацией, при расчете налоговой базы по налогу на прибыль должны учитываться обособленного от прочего имущества и имущественных прав.

Объекты основных средств, приобретаемые организациями для использования в производственных либо управленческих целях, переносят свою стоимость на затраты на производство (расходы на продажу) через амортизационные отчисления в течение всего срока полезного использования, установленного при принятии объекта основных средств к учету.

В некоторых случаях объекты основных средств реализуются задолго до того, как истечет срок их полезного использования. В результате реализации основных средств возникают как прибыли, так и убытки.

Обратите внимание!

Федеральный закон №58-ФЗ с 1 января 2006 года исключил из налоговой базы выручку от реализации финансовых инструментов срочных сделок, не обращающихся на организационном рынке.

Согласно статье 323 НК РФ определение прибыли (убытка) от реализации амортизируемого имущества осуществляется на основании аналитического учета по каждому объекту на дату признания дохода (расхода).

Аналитический учет операций должен содержать информацию:

· о первоначальной стоимости амортизируемого имущества, реализованного (выбывшего) в отчетном (налоговом) периоде;

· об изменениях первоначальной стоимости таких основных средств при достройке, дооборудовании, реконструкции, частичной ликвидации;

· о принятых организацией сроках полезного использования основных средств;

· о способах начисления и сумме начисленной амортизации по амортизируемым основным средствам за период с даты начала начисления амортизации до конца месяца, в котором такое имущество реализовано (выбыло);

· о цене реализации амортизируемого имущества исходя из условий договора купли-продажи;

· о дате приобретения и дате реализации (выбытия) имущества;

· о дате передачи имущества в эксплуатацию, о дате исключения из состава амортизируемого имущества по основаниям, предусмотренным пунктом 3 статьи 256 НК РФ, о дате расконсервации имущества, о дате окончания договора безвозмездного пользования, о дате завершения работ по реконструкции, о дате модернизации;

· о понесенных налогоплательщиком расходах, связанных с реализацией (выбытием) амортизируемого имущества, в частности расходах по хранению, обслуживанию и транспортировке реализованного (выбывшего) имущества.

При реализации основных средств налогоплательщик, в соответствии со статьей 268 НК РФ, имеет право уменьшить доходы от реализации на остаточную стоимость реализуемого имущества и на сумму расходов, связанных с его реализацией.

Обратите внимание!

Изменения внесенные Федеральным законом №58-ФЗ в статью 268 НК РФ вступают в силу как с 1 января 2005 года так и с 1 января 2006 года.

Изменения позволили решить неоднозначные толкования объекта налогообложения. Так как в соответствии со статьей 38 НК РФ под имуществом в Налоговом Кодексе РФ понимаются виды объектов гражданских прав (за исключением имущественных прав), относящихся к имуществу в соответствии с Гражданским кодексом Российской Федерации.

В статье 268 НК РФ рассматривались вопросы реализации товаров (в той же статье 38 НК РФ сказано, что товаром для целей НК РФ признается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации). Как определять налоговую базу при реализации такого объекта гражданских прав как имущественные права, 25 главой НК РФ не рассматривалось. Тем не менее, такие операции имеют место в предпринимательской деятельности и у налогоплательщиков всегда возникали вопросы по применению налогового законодательства.

Теперь имущественные права не только признаются объектом, но и предлагается алгоритм определения расходов их при реализации по отдельным видам имущественных прав как приобретенным, так и созданным организацией.

В расходы, непосредственно связанные с реализацией товаров и имущественных прав включены расходы по оценке.

Рассмотрим изменения каждого по отдельности.

С 1 января 2006 года налогоплательщику принципиально позволено уменьшить доходы от реализации имущественных прав на стоимость реализованных имущественных прав, причем технология отнесения убытка на расходы, вступило в силу с 1 января 2005 года.

С 1 января 2005 года при реализации прочего имущества (за исключением ценных бумаг, продукции собственного производства, покупных товаров и вероятней всего имущественных прав (долей, паев)) налогоплательщику позволено уменьшить доходы на цену создания этого имущества. Что подразумевается в данном случае под ценой создания этого имущества совершенно не ясно: расходы или рыночная цена, установленная статьей 40 НК РФ. Пользуясь свежим неустранимым противоречием, налогоплательщик может просто собрать все расходы на создание прочего имущества, и так как они вряд ли превысят рыночную цену, налогоплательщик может учесть все расходы. Термин приобретение, так же не является однозначным и налогоплательщик до 1 января 2005 года может попытаться доказать что он осуществил приобретение путем создания.

С 1 января 2006 года при реализации имущественных прав (долей, паев) налогоплательщику позволено уменьшить доходы на цену приобретения данных имущественных прав (долей, паев) и на сумму расходов, связанных с их приобретением и реализацией. Про создание имущественных прав (долей, паев) почему-то опять забыли. Например, такое имущественное право, как право требования долга может возникнуть и путем просто ошибочного заполнения платежного поручения. При реализации имущественного права, которое представляет собой право требования долга, налоговая база определяется с учетом положений, установленных статьей 279 НК РФ «Особенности определения налоговой базы при уступке (переуступке) права требования». При этом, в 25 главе НК РФ, наконец-то дана квалификация, что может быть имущественным правом, к ним отнесены права требования, относимые к имуществу в соответствии с Гражданским кодексом Российской Федерации (далее ГК РФ).

С 1 января 2006 года при реализации имущественных прав, налогоплательщик обязан уменьшить доходы от таких операций на сумму расходов, непосредственно связанных с такой реализацией (в частности на расходы по оценке), не относя их на прочие расходы, а учитывая через расходы по статье 268 НК РФ. То же касается и реализации имущества, остального имущества, указанного в настоящей статье.

С 1 января 2005 года, если цена приобретения (создания) имущества (имущественных прав), указанного в подпунктах 2 и 3 пункта 1 статьи 268 НК РФ, с учетом расходов, связанных с его реализацией, превышает выручку от его реализации, разница между этими величинами признается убытком налогоплательщика, учитываемым в целях налогообложения. Данный пункт вводит в заблуждение налогоплательщиков, так как имущественные права указаны не в подпунктах 2 и 3 пункта 1 статьи 268 НК РФ, а в подпункте 2.1 пункта 1 статьи 268 НК РФ, то воспользоваться возможностью учесть убыток имущественных прав от реализации имущественных прав в целях налогообложения просто нельзя.

С 1 января 2002 года не производится корректировка остаточной стоимости основных средств на величину индекса-дефлятора.

Начисление амортизации по объектам основных средств в целях налогового учета, согласно пункту 2 статьи 259 НК РФ прекращается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором объект основных средств выбыл в результате реализации из состава амортизируемого имущества.

Обратите внимание!

Федеральным законом №58-ФЗ в статью 259 НК РФ введено новое положение, с 1 января 2006 года налогоплательщик имеет право включать в состав расходов отчетного (налогового) периода расходы на капитальные вложения в размере не более 10 %:

· первоначальной стоимости основных средств (за исключением основных средств, полученных безвозмездно);

· расходов, понесенных в случаях достройки, дооборудования, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации основных средств.

Суммы указанных расходов определяются в соответствии со статьей 257 НК РФ.

Налогоплательщиком при расчете суммы амортизации не учитываются вышеприведенные расходы на капитальные вложения.

Сумма амортизации для целей налогообложения определяется налогоплательщиками ежемесячно в порядке, установленном статьей 259 НК РФ. Амортизация начисляется отдельно по каждому объекту амортизируемого имущества.

Начисление амортизации по объекту амортизируемого имущества начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию. Начисление амортизации по амортизируемому имуществу в виде капитальных вложений в объекты арендованных основных средств, которое в соответствии с настоящей главой подлежит амортизации, начинается у арендодателя с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором это имущество было введено в эксплуатацию, но не ранее месяца, в котором арендодатель произвел возмещение арендатору стоимости указанных капитальных вложений, у арендатора - с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором это имущество было введено в эксплуатацию.

Начисление амортизации по объекту амортизируемого имущества прекращается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, когда произошло полное списание стоимости такого объекта либо когда данный объект выбыл из состава амортизируемого имущества налогоплательщика по любым основаниям.

Изменения внесенные Федеральным законом №58-ФЗ в пункт 14 статьи 259 НК РФ распространяются на правоотношения возникшие с 1 января 2005 года. Организация получившая в виде вклада в уставный (складочный) капитал или в порядке правопреемства при реорганизации юридических лиц основные средства, бывшие в употреблении, имеет право определить срок их полезного использования как разницу между сроком полезного использования, установленного предыдущим собственником имущества, и количеством лет (месяцев) эксплуатации данного имущества этим собственником.

Федеральным законом №117-ФЗ пункт 7 статьи 259 НК РФ дополнен следующим абзацем, с 1 января 2006 года налогоплательщики - организации, имеющие статус резидента промышленно-производственной особой экономической зоны, вправе в отношении собственных основных средств к основной норме амортизации применять специальный коэффициент, но не выше 2.

Дата получения дохода от реализации объекта основных средств определяется в зависимости от применяемого метода определения доходов и расходов.

Датой получения дохода от реализации основных средств при методе начисления для целей налогообложения прибыли, согласно статье 271 НК РФ, признается дата реализации основных средств, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) или имущественных прав в их оплату.

Как правило, момент перехода права собственности определяется в договоре, но если договором не установлен порядок перехода права собственности на реализуемый объект основных средств, то в соответствии со статьей 223 ГК РФ право собственности у покупателя возникает в момент передачи имущества. Передачей имущества, согласно статье 224 ГК РФ, признается не только вручение вещи приобретателю, но и сдача перевозчику для отправки приобретателю или сдача в организацию связи для пересылки приобретателю вещей, отчужденных без обязательства доставки.

Расходы, связанные с реализацией основного средства и принимаемые для целей налогообложения прибыли, согласно статье 272 НК РФ признаются в том периоде, к которому они относятся, независимо от фактической выплаты денежных средств и иной формы их оплаты.

Обратите внимание!

Федеральный закон №58-ФЗ внес в статью 272 НК РФ изменения, уточняющие порядок признания некоторых видов расходов при методе начисления. Причем, часть внесенных изменений распространяется на правоотношения с 1 января 2005 года, а часть вступает в силу с 1 января 2006 года.

Так с 1 января 2005 года внесены изменения в пункт 6 статьи 272 НК РФ, уточняющие порядок признания расходов по страхованию. Согласно новой редакции данного пункта страховые взносы, перечисленные налогоплательщиком разовым платежом, списываются на расходы пропорционально количеству календарных дней, в течение которых договор страхования действует в отчетном периоде.

В пункте 1 статьи 272 НК РФ уточнен порядок списания расходов, в случаях если условиями сделки не предусмотрено получение доходов в течение более чем одного налогового периода и связь между доходами и расходами определить невозможно. В такой ситуации налогоплательщик вправе распределить такие расходы самостоятельно.

Пункт 3 статьи 272 НК РФ позволяет налогоплательщику единовременно относить на расходы 10% от стоимости новых основных средств. Этот порядок распространяется и на.

Расходы по достройке, дооборудованию, модернизации, техническому перевооружению и частичной ликвидации основных средств.

Пункт 7 статьи 272 НК РФ дополнен подпунктом 10, определяющим, что датой осуществления такого вида расходов, как стоимость приобретения долей, паев при их реализации является дата реализации долей, паев.

«Расходы по приобретению переданного в лизинг имущества, указанные в подпункте 10 пункта 1 статьи 264 настоящего Кодекса, признаются в качестве расхода в тех отчетных (налоговых) периодах, в которых в соответствии с условиями договора предусмотрены арендные (лизинговые) платежи. При этом указанные расходы учитываются в сумме, пропорциональной сумме арендных (лизинговых) платежей».

В соответствии со статьей 273 НК РФ организации имеют право определять дату получения дохода по кассовому методу в том случае, если в среднем, за предыдущие четыре квартала, сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) этих организаций без учета налога на добавленную стоимость не превысила одного миллиона рублей за каждый квартал.

Датой получения дохода признается день поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) либо имущественных прав, а также погашение задолженности перед налогоплательщиком иным способом.

Расходами признаются затраты после их фактической оплаты. Оплатой товара признается прекращение встречного обязательства налогоплательщиком - приобретателем товаров (работ, услуг) и имущественных прав перед продавцом, которое непосредственно связано с поставкой этих товаров (выполнением работ, оказанием услуг, передачей имущественных прав).

При этом расходы учитываются в составе расходов с учетом следующих особенностей:

§ материальные расходы, а также расходы на оплату труда учитываются в составе расходов в момент погашения задолженности путем списания денежных средств с расчетного счета налогоплательщика, выплаты из кассы, а при ином способе погашения задолженности - в момент такого погашения. Аналогичный порядок применяется в отношении оплаты процентов за пользование заемными средствами (включая банковские кредиты) и при оплате услуг третьих лиц. При этом расходы по приобретению сырья и материалов учитываются в составе расходов по мере списания данного сырья и материалов в производство;

§ амортизация учитывается в составе расходов в суммах, начисленных за отчетный (налоговый) период. При этом допускается амортизация только оплаченного налогоплательщиком амортизируемого имущества, используемого в производстве;

§ расходы на уплату налогов и сборов учитываются в составе расходов в размере их фактической уплаты налогоплательщиком. При наличии задолженности по уплате налогов и сборов расходы на ее погашение учитываются в составе расходов в пределах фактически погашенной задолженности и в те отчетные (налоговые) периоды, когда налогоплательщик погашает указанную задолженность.

Обратите внимание!

Федеральный закон №58-ФЗ внес изменения с 1 января 2006 года в статью 273 НК РФ, а именно дополнил пункт 4 указанной статьи следующей нормой:

«В случае заключения договора доверительного управления имуществом или договора простого товарищества участники указанных договоров, определяющие доходы и расходы по кассовому методу, обязаны перейти на определение доходов и расходов по методу начисления с начала налогового периода, в котором был заключен такой договор».

Прибыль или убыток по операциям реализации основных средств определяется на дату совершения операции. Прибыль от реализации включается в налоговую базу по налогу на прибыль том отчетном периоде, в котором был реализован объект основных средств. Убыток от реализации отражается как расходы, включаемые в целях налогообложения в состав расходов будущих периодов.

Пример 2.

Организация в июне 2004 года реализовала основное средство за 165 200 рублей с учетом НДС, которое было приобретено в марте 2003 года и в этом же месяце введено в эксплуатацию.

Срок полезного использования основного средства, установленный исходя из классификации основных средств, 60 месяцев, фактический срок эксплуатации на 1 января 2004 года 9 месяцев.

На 1 января 2004 года первоначальная стоимость основного средства составила 180 000 рублей, сумма начисленной амортизации – 27 000 рублей амортизация начисляется линейным методом.

В течение эксплуатации основное средство переоценке не подвергалось.

Мы определили, что в целях налогообложения прибыли убыток от реализации основного средства будет учитываться ежемесячно в течение 45 месяцев, начиная с июля 2004 года в сумме 333, 49 рубля. В бухгалтерском учете это будет отражено по дебету и кредиту счетов, в размере 24% от вышеуказанной суммы.

Окончание примера.

Более подробно с вопросами, касающимися особенностей учета основных средств , Вы можете ознакомиться в книге ЗАО «BKR-Интерком-Аудит» « Основные средства ».

Возможные причины выбытия основных средств перечислены в п. 29 Раздела 5 ПБУ 6/01. В качестве основания для списания с учета стоимости объекта внеоборотных фондов могут, в частности, выступать случаи:

• продажи имущества;
• ликвидации в аварийных условиях или при возникновении чрезвычайного происшествия;
• наступления момента полного износа (оценка изношенности может производиться по физическим и иным характеристикам);
• выбытие ОС путем их передачи третьим лицам в форме вклада в их уставный капитал;
• сделок по обмену;
• дарения;
• передислокации объекта с территории головной организации на площадки дочерней организации;
• обнаружения порчи или недостач материальных ценностей по итогам инвентаризационных мероприятий.

Бухгалтерский учет выбытия основных средств

Перечень активов, подлежащих списанию, определяется специально созданной комиссией. Члены комиссии производят осмотр объектов, знакомятся с технической документацией, сведениями из бухгалтерского учета, обосновывают необходимость списания и выявляют лиц, виновных в преждевременном выводе из эксплуатации основного средства (если такой случай имеет место). Итогом становится оформление акта на списание , на основании которого вносят записи в первичную документацию.

Выбытие основных средств сопряжено с возникновением у предприятия доходных поступлений и издержек. Показывать их в учете надо с привязкой к тому отчетному периоду, в котором доходные или расходные операции были осуществлены. Для отражения факта исключения из списка балансовых отдельных объектов основных средств в бухгалтерском учете к счету 01 открывают дополнительный субсчет «Выбытие». Это необходимо для оформления остаточной стоимости на отдельном счете с возможностью ее дальнейшего переноса на статьи 91 счета .

Выбытие основных средств: проводки

Оформление в учете операций по списанию объектов из категории внеоборотных фондов начинается с переноса значащейся на 01 счете первоначальной стоимости на субсчет для выбывающих активов. Параллельно составляется корреспонденция по списанию накопленного размера амортизационных отчислений. Отражаются эти действия такими проводками:

• Д01/Выбытие – К01/ОС;
• Д02 – К01/Выбытие.

На следующих этапах учет выбытия основных средств будет разниться в зависимости от причины списания актива. После зачета первоначальной стоимости объекта и всей суммы амортизации по нему на субсчете 01/Выбытие формируется остаточная стоимость. Она может быть списана такими проводками:

• учет продажи и прочего выбытия основных средств (путем ликвидации и полного износа) реализуется через корреспонденцию Д91.2 - К 01/Выбытие;
• для случаев недостачи используют типовую проводку Д94 – К01/Выбытие.

Если актив используется в качестве взноса в капитал другой фирмы, то после записей, формирующих остаточную стоимость, надо указать корреспонденции:

• Д58 – К76 – показана согласованная стоимость объекта в качестве финансовых вложений;
• Д76 – К01/Выбытие – списана остаточная сумма стоимости;
• Д76 – К91.1 – списана положительная разница между остаточной и согласованной стоимостными оценками, или Д91.2 – К 76 – если разница отрицательная.

Учет выбытия ОС: примеры

ООО «Велес» реализовало эксплуатируемый ранее трактор. Сумма сделки составила 203 550 руб. (в том числе НДС 31 050 руб.). Первоначальная оценка трактора была зафиксирована в учете на уровне 425 000 руб., за время владения активом по нему начислена амортизация на 106 250 руб. Проводки по итогам сделки будут составлены такие:

• Д62 – К91.1 в сумме 203 550 руб. – отражена реализация трактора;
• Д91.2 – К68/НДС – начислена сумма НДС, равная 31 050 руб.;
• Д01/Выбытие – К01/ОС – 425 000 руб. – списывается первоначальная оценочная стоимость трактора;
• Д02 – К01/Выбытие – накопленные амортизационные отчисления списаны в полном объеме 106 250 руб.;
• Д91.2 – К01/Выбытие – выведена остаточная стоимость и зачтена в составе расходов 318 750 руб. (425 000 – 106 250).

Если бы предприятие решило не продавать этот трактор, а передать его безвозмездно физическому лицу (при условии, что рыночная оценка равна 203 550 руб., включая НДС 31 050 руб.), то проводки составлялись бы такие:

• Д01/Выбытие – К01/ОС – 425 000 руб. – первоначальная стоимость по учетным данным списана;
• Д02 – К01/Выбытие – этой записью списывается амортизация, накопленная за период эксплуатации, в сумме 106 250 руб.;
• выбытие основных средств из организации отражается через корреспонденцию Д91.2 - К01/Выбытие в сумме 318 750 руб.;
• при начислении налогового обязательства по НДС предприятие должно принять за расчетную базу рыночную стоимость этого ОС, сумма налога будет равна 31 050 руб., проводка имеет вид Д91.2 – К68/НДС.

Основные средства - часть имущества организации, которая используется при изготовлении продукции, выполнении работ. Срок их эксплуатации превышает один год. Детальнее о том, как оформляется поступление и выбытие основных средств (ОС), читайте далее в статье.

Понятия

К ОС относятся оборудование, сооружения, здания, рабочие машины, измерительные приборы, вычислительная техника, транспорт, инструмент, инвентарь, скот, многолетние насаждения и т. д. Период времени, в течение которого средства труда приносит доход или служат для выполнения поставленных целей, называется сроком полезного использования. ОС подвергаются моральному и физическому износу. Первый возникает вследствие научно-технического прогресса, второй - из-за активной работы, коррозии металла.

В БУ ОС приходуются по первоначальной стоимости, т. е. сумме затрат на покупку и установку оборудования. Один раз в год организация может переоценивать средства труда. Они погашаются путем начисления амортизации, то есть переноса цены на изготовленные изделия. Если из балансовой стоимости на начало периода вычесть значение на конец периода, то получится значение показателя на конец периода. По объектам, полученным безвозмездно, по договорам дарения, жилищному фонду, скоту, многолетним насаждениям амортизация не начисляется.

Восстановление стоимости ОС может происходить в виде капремонта, реконструкции и модернизации. При этом меняются качественные характеристики оборудования. После полного использования или по другим причинам происходит выбытие основных средств.

Основания

Средства труда выбывают в результате:

• реализации;
• списания в случае износа;
• передачи в виде вклада в капитал, по договорам дарения;
• ликвидации;
• списания после перехода собственности к арендатору;
• по другим причинам.

Решение о списании средства труда принимает специально созданная комиссия, которая:

• исследует объект, подлежащий списанию;
• устанавливает причины выбытия;
• выявляет виновных лиц, если списание преждевременно;
• определяет возможность использования элементов оборудования;
• контролирует изъятие из объектов цветных металлов;
• составляет акт.

Документооборот

На основании данных акта списания (ОС-4а) происходит учет выбытия основных средств в БУ. Документ должен быть подписан руководством в двух экземплярах. Один отдается в бухгалтерию, а второй остается у ответственного лица. Если объект был передан безвозмездно или по договору мены, то списание основных средств фиксируется накладной приемки-передачи (ОС-1). К ней прикладывается приложение договора дарения и авизо получателя о постановке объекта на учет. Этим же документом оформляется перемещение средства труда внутри подразделений организации, его возврат арендодателю.

Проводки

Бухгалтерский учет выбытия основных средств отображается на одноименном счете 91-3. Списание объекта в результате износа и продажи отличается по своей экономической сущности. В первом случае речь идет о невозможности использования оборудования, во втором – о передаче права собственности. Кроме того, в случае продажи объекта возникает налоговое бремя. Эта операция оформляется такими проводками:

• ДТ02 КТ01– учтена сумма амортизации.

Далее по ДТ91-3 отображаются все расходы, связанные со списанием объекта, а по кредиту − доходы от его реализации. К издержкам относятся остаточная стоимость оборудования, транспортные затраты, услуги демонтажа, НДС от продажной стоимости.

• Субсчет «Выбытие основных средств» 91-3 КТ01 − учтена остаточная стоимость.
• ДТ91-3 КТ23 (44) «Вспомогательное производство» («Расходы на реализацию») − учет затрат в результате продажи ОС.
• ДТ91-3 КТ68 «Расчеты по налогам» − задолженность в бюджет по НДС.
• ДТ76 (62) «Расчеты с контрагентами (покупателями и заказчиками)» КТ91-3 – доход от реализации.
• ДТ10 «Материалы» КТ91-3 – учет по рыночным ценам материалов, которые были получены после ликвидации.

В конце квартала или календарного года рассчитываются стоимость выбытия основных средств и финансовый результат. Если остаток по КТ 91-3 больше, чем по ДТ, то предприятие получило доход: ДТ 91-3 КТ 91-9. Убыток отображается проводкой: ДТ 99 КТ 91-9.

Вот как оформляется выбытие основных средств. Проводки, которые используется, если объект не пригоден к использованию:

• ДТ01-2 КТ01-1 – учтена первоначальная стоимость;
• ДТ91-3 КТ01 – учтена остаточная стоимость;
• ДТ91-3 КТ23 – учтены расходы по разборке объекта;
• ДТ10 КТ91-3 – оприходование ценностей, полученных в результате демонтажа.

Доход от операции оформляется такими проводками:

• ДТ91-3 КТ91-9 – учет дохода от сделки;
• ДТ91-9 КТ99 – получение прибыли от ликвидации.

Убыток от операции оформляется следующим образом:

• ДТ91-9 КТ91-3 – учет расходов;
• ДТ99 КТ91-9 – получен убыток от ликвидации.

Пример

Оборудование с первоначальной стоимостью 100 000 руб. было продано другому предприятию за 50 000 руб. Оформим выбытие основных средств:

• ДТ02 КТ01 – 20 000 (накопленная амортизация);
• ДТ91-3 КТ01 – 80 000 (отражена остаточная стоимость);
• ДТ62 (76) КТ91-3 – 50 000 (начислена выручка);
• ДТ91-3 КТ68 – 9000 (начислен НДС).

Другие варианты списания

Выбытие основных средств в результате их передачи в виде вклада в капитал другой организаций оформляется так:

• ДТ01-2 КТ01-1 – списана первоначальная стоимость;
• ДТ02 КТ01 − накопленная амортизация;
• ДТ91-3 КТ76 (23) – учет расходов по передаче объекта;
• ДТ58 «Вложения» КТ91-3 – учет вклада в уставный фонд по договорной стоимости.

Прибыль оформляется следующим образом:

• ДТ91-3 КТ91-9 − списание дохода.
• ДТ91-9 КТ99 − получение прибыли.

Убыток оформлять нужно так:

• ДТ91-9 КТ91-3 − списание расходов.
• ДТ99 КТ91-9 – учтен убыток.

Выбытие объектов основных средств в результате безвозмездной передачи – как это оформить? По ДТ 91 отобразится остаточная стоимость, а по КТ – расходы, например, НДС, рассчитанный по рыночной цене аналогичного объекта. Дохода от операции не будет, и финансовый результат отобразится в виде убытка. Выглядит это так:

• ДТ01-2 КТ01-1 – списана первоначальная стоимость;
• ДТ91-3 КТ01 – отражена остаточная стоимость;
• ДТ91-3 КТ68 – начислен НДС по переданным объектам;
• ДТ91-3 КТ76 (23) – учтены расходы по операции;
• ДТ91-9 КТ91-3 – списание потерь от безвозмездной передачи;
• ДТ99 КТ91-9 – учтен убыток.

Теперь рассмотрим, как в случае стихийных бедствий или аварий оформляется выбытие основных средств. Проводки будут следующие:

• ДТ01-2 КТ01-1 – списана первоначальная стоимость;
• ДТ02 КТ01 − накопленная амортизация;
• ДТ91-3 КТ01 – отражена остаточная стоимость;
• ДТ94 «Недостачи от порчи ценностей» КТ91-3 − отражен убыток, полученный в результате стихийных бедствий;
• ДТ76 (73) КТ94-3 − отражен убыток, полученный по вине сотрудника;
• ДТ82 «Резервный капитал» КТ94 – убыток списан за счет резервного капитала.
• ДТ76-1 «Расчеты по страхованию» КТ94 − списаны потери и порчи имущества за счет сумм, перечисленных от страховых компаний (получение средств оформляется проводкой ДТ51 КТ76);
• ДТ 91-9 КТ94 – недостача списана на расходы организации;
• ДТ 99 КТ91-9 – отражен убыток от операции.

Особенность учета выбытия ОС в результате аварии или чрезвычайной ситуации заключается в том, что расходы можно списать не только на общие издержки, но и за счет резервного форда, страхования или на виновных лиц. Эти суммы предварительно учитываются на счете 94, а затем кредитуются с другими статьями расходов.

Выбытие основных средств в результате кражи оформляется в зависимости от того, был объект застрахован или нет. В первом случае все потери списываются на счет 94, а если он не будет найден, то на 99. Выглядят проводки следующим образом:

• ДТ01-2 КТ01-1 – списана первоначальная стоимость;
• ДТ02 КТ01 – накопленная амортизация;
• ДТ94 КТ01 – отражена остаточная стоимость;
• ДТ99 КТ94 – стоимость объекта отражена в убытках.

Если объект был застрахован, то после списания первоначальной, остаточной стоимости и амортизации проводки будут формироваться таким образом:

• ДТ51 КТ76 − оприходование страхового возмещения;
• ДТ76 КТ91-3 – сумма возмещения отражена как прибыль по объекту (если она больше понесенных убытков).

Если объект найден, то нужно восстановить его стоимость (ДТ01 КТ94) и начисленную амортизацию (ДТ01 КТ02).

Вот как происходит учет выбытия основных средств.

Нюансы налогообложения

Финансовый результат от ликвидации средств труда отражается в составе внереализационных доходов (расходов). Эти суммы, а также недоначисленная амортизация, в издержки списываются единовременно с выбытием ОС. В балансе цифры отображаются в том же периоде, когда произошла операция. Списание основных средств в результате износа учитывается в финансовых результатах от операционной деятельности. Налоговые органы могут потребовать восстановить сумму «входного» НДС. Этот запрос можно оспорить, ссылаясь на решения арбитражного суда № А56-32943/01, № А29-9113/01А.

В соответствии со ст. 265 НК РФ, внереализационные расходы включают:

• затраты на ликвидацию всех видов ОС;
• суммы недоначисленной амортизации и оприходованных материалов, которые были получены после разборки оборудования.

Разницы

Оформляя операции по выбытию основных средств, необходимо учитывать данные остаточной стоимости в БУ и НУ. Если они совпадают, то дополнительные расчеты не потребуются. Но чаще всего встречается постоянная, вычитаемая или налогооблагаемая разницы. Рассмотрим их на примерах.

Предположим, в сентябре было ликвидировано оборудование. Остаточная стоимость в БУ составляет 12 тыс. руб., а в НУ – 10 000. Ликвидированный объект был оприходован как вклад в капитал. Первоначальная стоимость в БУ была сформирована по данным уставных документов − 100 тыс. руб., а в НУ – по данным, полученным от поставщика (80 000 руб.). Эта разница является постоянной. С нее выплачивается налог по ставке 24%: 2000*0,24 = 480 руб. Эта операция оформляется проводкой ДТ 99 КТ 68.

Изменим условия исходной задачи. Балансовая стоимость ликвидируемого объекта по данным НУ составляет 12 000 руб., а БУ – 10 000 руб. В момент приходования цифры были одинаковыми. Ежемесячно начислялась амортизация в сумме 1000 руб. Но в период использования оборудование на 2 месяца было передано в безвозмездное пользование. За это время в НУ амортизация не начислялась. Отсюда образовалась вычитаемая разница и налоговый актив (480 руб.). В момент ликвидации его нужно погасить: ДТ68 КТ09.

Вот как происходит оформление выбытия основных средств в данном случае.

Реконструкция и ремонт

С этими двумя хозяйственными операциями рано или поздно сталкивается каждый бухгалтер. Расходы на ремонт учитываются в текущем периоде в полном объёме, а издержки на реконструкцию увеличивают стоимость оборудования и списываются через амортизацию. В этом и заключается разница между понятиями в БУ. Операции должны быть подтверждены:

• приказом руководителя на проведение ремонта, в котором указывается, кто будет выполнять работы (самостоятельно или сторонняя организация), назначается комиссия, сроки, способы обеспечения безопасности;
• дефектной ведомостью, которая содержит название ОС, его ИНН, причину ремонта;
• договором на проведение работ со сторонней организацией.

Оформляются эти процессы следующим образом:

• ДТ20 КТ60-1 – отнесение затрат на ремонт на себестоимость;
• ДТ19-3 КТ60-1 – учтен НДС по работам;
• ДТ60-1 КТ51 – осуществлен расчет с поставщиком;
• ДТ68 КТ19-3 – принят «входной» НДС.

Отражение операций по выполнению работ происходит так:

• ДТ23 КТ10 - списаны материалы;
• ДТ23 КТ70 – начислена оплата труда сотрудникам, выполнявшим ремонтные работы;
• ДТ23 КТ69 - начислены страховые взносы на зарплату;
• ДТ20 КТ23 – отнесение затрат на издержки производства.

Модернизация ОС оформляет так:

• ДТ08-3 КТ60-1 - отражены расходы на ремонт;
• ДТ19-3 КТ60-1 – «входной» НДС;
• ДТ68-2 КТ19-3 - налог принят к вычету;
• ДТ60-1 КТ51 – расчеты с поставщиком-исполнителем;
• ДТ01-1 КТ08-3 - изменена стоимость ОС.

На имущество стоимостью менее 40 000 руб. не начисляется амортизация. Поэтому все затраты, связанные с ремонтом и модернизацией, учитываются полностью в составе расходов.

Переоценка

Рассмотрим такой пример. Оборудование с первоначальной и остаточной стоимостями 25 и 15 тысяч долларов, суммой накопленной амортизации 10 тыс. долл. было дооценено. В результате в балансе сумма увеличилась на 3000, а недосписанный износ – на 2000. Затем оборудование было продано за 22 000 долл.

Оформить этот нужно так:

• ДТ01 КТ83 – 5000 (прирост стоимости);
• ДТ83 КТ02 – 2000 (увеличение амортизации);
• ДТ76 КТ91-1 – 22000 (предъявлен счет покупателю);
• ДТ91-2 КТ01 – 18000 (списана балансовая стоимость);
• ДТ02 КТ01 – 12000 (списана амортизация);
• ДТ91-1 КТ91-2 – 18000 (стоимость объекта уменьшает доход от реализации);
• ДТ83 КТ84 – 3000 (списан резерв переоценки);
• ДТ51 КТ76 – средства поступили на счет.

При выбытии объекта накопленный резерв переоценок относится на нераспределенную прибыль в сумме, которая определяется как разница между амортизацией, рассчитанной по балансовой стоимости, и ее значением до переоценки.

Еще один пример. Стоимость объекта до переоценки составляла 120 тыс. у. е., после − 160,0 тыс. у. е. Амортизация начислялась прямолинейным способом по ставке 5%. Сначала сумма износа составляла 6 тыс. у. е., затем она увеличилась до 8 тыс. у.е. Разница будет ежегодно переноситься на нераспределенную прибыль проводкой ДТ83 КТ84.

Динамика

Коэффициент обновления показывает долю введенных фондов на предприятии в текущем периоде. Вычисляет он по формуле:

К обн = Стоимость ОС введенных / Стоимость ОС на конец года.

Схожий с ним коэффициент поступления отображает удельный вес нового оборудования.

К пос = Стоимость новых ОС / Стоимость ОС на конец года.

Разница между этими показателями в том, что в первом случае учитывается отремонтированное оборудование, а во втором – новое, полученное от сторонней организации.

Коэффициент выбытия основных средств отображает удельный вес списанных фондов в текущем периоде. В отличие от других показателей, он рассчитывается, исходя из стоимости оборудования на начало периода.

Коэффициент выбытия основных средств равен: ОС списанные \ ОС на 01.01.

Узнать, на сколько процентов увеличилась балансовая стоимость оборудования, можно с помощью показателя прироста. Формула его такая:

К прироста = (ОС новые – ОС выбывшие) \ ОС на начало года.

Коэффициент интенсивности обновления равен: К инт = Выбывшие ОС / Поступившие ОС.

Коэффициент ликвидации считают по формуле: К ликв = ОС ликвидированные / ОС на 01.01.

Коэффициент замены подсчитывает так: К зам = ОС ликвидированные / ОС новые.

Задача

• Стоимость фондов на 01.01 − 60 тыс.
• Износ − 12 тыс.
• За год введено новых объектов на сумму 11,1 тыс.
• Выбыло из обслуживания оборудование на сумму 9,6 тыс.
• Сумма амортизации до полного восстановления составляет 6 тыс.

ОС на конец года высчитывается по формуле: ОС на 01.01 + Поступившие - Выбывшие = 60 + 11,1 – 9,6 = 61,5 тысяч рублей.

Коэффициент выбытия считают так: К выбытия = 9,6 / 60 = 0,16. Значит, 16% оборудования было ликвидировано в течение года.

Вывод

Основные средства подлежат налоговому и бухгалтерскому учету. В процессе использования оборудование может передаваться другим лицам, ремонтироваться. Его стоимость частично переносится на изготавливаемые изделия. После полного использования или в результате поломки либо продажи объектов ОС должны быть списаны.

Решение о ликвидации оборудования принимает специально созданная комиссия. Она же находит виновных, если выбытие произошло преждевременно. Прибыль или убыток от сделки учитывается в операционной деятельности организации. Все средства, потраченные на восстановление стоимости оборудования, учитываются в нераспределенной прибыли.